Сопоставление альтернатив: производство или приобретение

Конкурентоспособности предприятия способствует контроль затрат, при этом необходимо уметь определять суммарные затраты на производство товара или предлагаемой услуги. Очевидно, что, если желательно получить прибыль, цена на изделие или услугу должна превышать суммарные затраты. Именно поэтому необходимо знать затраты, характеризующие деятельность предприятия. Не зная затрат, контролировать их невозможно.

Если предприятие производит только один товар или предлагает только одну услугу, тогда суммарные затраты на единицу за рассматриваемый период просто равны суммарным затратам предприятия, поделенным на общий объем производства. Если для производства 4000 стандартных флаконов шампуня суммарные затраты составят 80 000 тыс. руб., то затраты на один флакон составят 20 тыс. руб. Затраты на каждый флакон изменяются с изменением объема производства, так как постоянные затраты распределяются на разный произведенный объем продукции, так же, как это происходило с затратами на эксплуатацию домиков в предыдущем примере. Если предприятие производит различные товары или предлагает различные услуги, могут возникнуть некоторые проблемы.

Основными затратами являются затраты на материалы и оплату труда. Затраты на материалы обычно являются переменными затратами. Как мы уже видели, затраты на оплату труда могут быть как переменными, так и постоянными, в зависимости от принятой системы оплаты труда.

В сфере обслуживания необходимо осуществлять учет времени, потраченного на конкретную работу, отражающих только прямые затраты на оплату труда и, в некоторых случаях, накладные расходы.

Необходимо ввести очередной новый термин – СЕБЕСТОИМОСТЬ. Последняя представляет собой сумму всех прямых затрат: затраты на сырье, материалы, затраты на оплату труда и другие прямые затраты. В РФ в этом случае используется термин «ограниченная себестоимость», в отличии от полной себестоимости, определяемой «Положением о составе затрат». Термин «себестоимость» обычно используется производственными предприятиями.

Накладные, или косвенные, затраты - это те, которые не могут быть прямо отнесены на деятельность, товар или услугу. Накладные расходы обычно включают в себя налоги, износ, освещение и отопление, ремонт и модернизацию и т.д. Если прямые затраты могут быть как постоянными, так и переменными, то накладные расходы в основном являются постоянными затратами, хотя и не всегда. Рассмотрим производящее предприятие с общими постоянными затратами, т.е. то, которое выпускает товары A, B, C, D. В этом примере переменные затраты являются также прямыми затратами на каждый из товаров. Общие постоянные затраты в 450 000 руб. в месяц являются накладными расходами предприятия. В примере с предприятием “Такси-сервис” прямые затраты на эксплуатацию домиков включают в себя все постоян-ные затраты: зарплату горничных, арендную плату и аренда микроавтобуса. Они также включают в себя затраты на питание, которые являются переменными.

Способов для абсолютно точного определения доли затрат на страхование здания и аренду, относимой на конкретное изделие, не существует. Бухгалтеры отвечают в таких случаях, что нужно использовать принцип пропорционального распределения и включения затрат в себестоимость.

Задание. Классифицируйте ваши затраты на прямые и косвенные, или накладные. Сравните эту классификацию с классификацией затрат на переменные и постоянные.

Накладными являются такие затраты, которые не могут быть непосредственно отнесены на товар или деятельность. Зачастую, но не всегда, накладные расходы являются постоянными затратами.
Иногда в деятельности, связанной с производством, проводится различие между производственными накладными расходами и другими накладными расходами, такими, как расходы на реализацию, распределение, административные затраты. Для производственного предприятия себестоимость является производственными затратами или затратами производства. Таким образом, суммарные затраты для производственного предприятия можно представить так, как показано на схеме ниже.

Таким образом, все затраты, присущие производственной деятельности, могут быть классифицированы различными способами.

1. Затраты могут быть разделены на постоянные и переменные, что удобно для принятия решений.

2. Затраты могут быть разделены на прямые и косвенные (накладные), что необходимо для определения себестоимости.

Однако термин " прямые" не имеет смысла до тех пор, пока он не связан с объектом оценки, таким, как деятельность, отдел предприятия, товар или услуга. " Отнесение" является сутью процесса разделения затрат на прямые и косвенные. Это понятие связано с практическим, очевидным, физическим приложением затрат к оцениваемому продукту. Почти всегда существует некая разновидность видимой физической идентификации затрат с продуктом: использованными материалами, выполненной работой. По этой причине гораздо проще отнесение на объект прямых затрат, чем косвенных.

В производственном предприятии физическими объектами, на которые относились затраты, были четыре производимых товара. Для предприятия “Такси-сервис” затраты могут быть отнесены к одному домику, однако можно отнести затраты и на одного клиента. Можно рассчитать затраты на эксплуатацию домиков и затраты на отдых. И те и другие затраты представляют собой важную информацию, но для различных целей. Однако прямые затраты на эксплуатацию домиков не будут являться прямыми затратами на отдых. Фактически прямые затраты на отдых - это только затраты на транспортировку и пищу. Затраты на эксплуатацию домиков являются накладными расходами, которые каким-то образом относятся на клиента, купившего недельную путевку.

Подводя итог, следует отметить, что учет затрат на производство изделий или на оказание услуг - не всегда такая простая работа, как может показаться на первый взгляд. Рассчитать затраты предприятия, которое занимается производством нескольких видов продукции или услуг, еще труднее.

Если существует разделение мощностей, накладные расходы должны быть отнесены на деятельность, услугу или товар. Когда целью является только отнесение накладных расходов на производимый годовой объем, тогда наиболее правильным будет произвести это в конце года, когда уже определены результаты деятельности за год. Однако это слишком поздно для принятия оперативных решений. Уровень накладных расходов, как правило, должен быть определен перед началом производства. Этот процесс включает в себя предварительную оценку и по возможности более точное составление бюджета накладных расходов, а также распределение этих расходов на производство. Очевидно, оценки никогда не будут совершенно точными, поэтому в конце каждого отчетного периода необходимо осуществлять корректировку.

Следующей проблемой является решение о распределении оцениваемых накладных расходов по видам деятельности, услугам или товарам. Ключевым моментом здесь является выявление деятельности и причин, которые вызвали эти накладные расходы. Обычно это:

• время работы (прямой труд);
• прямые затраты на оплату труда;
• количество произведенных единиц;
• время работы машин и механизмов.

Накладные расходы распределяются тогда между товарами или услугами с использованием уровня накладных расходов (или уровня поглощения накладных расходов). Рассчитать это несложно:

Уровень накладных расходов может быть вычислен несколькими способами, например:

Ни один из расчетных показателей не является полностью удовлетворительным и не позволяет сделать окончательный вывод, так как наилучший выбор базиса для распределения зависит от природы самих накладных расходов. На карточке работ накладные расходы определены на базе рабочих часов. Однако если эти накладные расходы являлись в основном результатом износа станков и затрат энергии, не будет ли более точным определить эти расходы на базе машино - часов, хотя и не все рабочее время расходуется на работу с машинами? Конечно, можно определять соответствующую базу для каждого вида накладных расходов. Но это потребует значительных затрат времени и средств. Поэтому неизбежно придется пойти на компромисс с точностью и затрачиваемым временем для распределения этих расходов.

Обратимся к примеру с предприятием " Такси-сервис". Как должны быть распределены накладные расходы по эксплуатации домиков? Можно сделать это на базе количества клиентов (произведенных единиц). Однако, что если спальные комнаты различны по размеру? Что если предлагаются различные удобства, например, в каких-то комнатах есть ванные? Таким образом, ясно, что базис для распределения накладных расходов по эксплуатации этих домиков трудно назвать четко определенным.

Для деятельности, связанный с оказанием услуг, наилучший способ распределения накладных расходов обычно базируется на измерении трудовой деятельности, например, по времени. Это происходит потому, что предприятие, связанный с обслуживанием, является деятельностью, связанной с использованием рабочей силы; именно этим фактором будет вызвано большинство накладных расходов при производстве, но им же обеспечивается и получаемый доход.

Последней проблемой, о которой следует иметь представление, является оценочный характер измерений деятельности. Так, накладные расходы в 2, 5 руб. на час рабочего времени можно получить в результате следующих вычислений:

Столкнувшись с любого рода оценками, следует относиться к понятию затрат с некоторым скептицизмом. Фактически же абсолютно точных затрат на товар или услугу, не существует. Аналогично удельным маржинальным затратам можно вести речь об удельной ставке включения накладных затрат, т. е. о накладных затратах на единицу изделий или услуг.

Проблемы распределения накладных затрат на этапе оценки входных ресурсов характерны для организаций всех типов. Это касается производственных предприятий, акционерных предприятий и архитектурных мастерских. Определение стоимости ресурсов затруднено необходимостью распределения накладных затрат. И дело не в самой процедуре распределения, а в разнообразии существующих ставок включения накладных затрат. Что получится, если будет принято решение относить накладные на каждое изделие, используя тот принцип и тот базис распределения, которые нам кажутся наиболее реалистичными, " наиболее правильными"? Можно включать накладные затраты пропорционально трудоемкости (в часах), или величине прямой заработной плате, или стоимости материалов. Каждая организация имеет широкие права в принятии решений о принципах распределения накладных затрат. В зависимости от выбранного варианта получатся те или иные величины затраты со всеми вытекающими последствиями.
До сих пор речь шла о прогнозе, касающемся предстоящей деятельности; рассматриваемые показатели были плановыми. Проблема, которой следует уделить внимание, состоит в том, что действительность редко совпадает с планами. Зададимся вопросом о том, что будет, если фактический результат будет значительно отличаться от того, что запланировано?

Задание. Проанализируйте, причины которые могли бы сломать Ваши планы и сделать напрасной всю проделанную работу по распределению затрат. Ограничьтесь четырьмя факторами.

Ниже приведен список возможных причин, вследствие которых действительность может не совпасть с планами.

1. Некоторые или даже все прямые затраты могут измениться. Из этого следует, что плановая себестоимость единицы продукции изменится. Если цена останется той же, запланированная прибыль изменится.

2. Некоторые или все косвенные затраты могут измениться. Тогда окажется, что на единицу изделия будет относиться либо слишком высокая (если косвенные затраты ниже плановых), либо слишком низкая (если косвенные затраты выше плановых) ставка включения накладных расходов.

3. Может измениться объем выпуска. Если он изменится, то рассчитанная ранее ставка включения накладных расходов потеряет смысл. Если объем выпуска падает, то рассчитанная ставка включения накладных затрат (при постоянной величине самих накладных затрат) будет слишком мала. Если объем выпуска увеличивается, то ставка включения накладных затрат будет слишком высока.

4. Могут измениться объемы продажи и/или все факторы, перечисленные в предыдущих трех пунктах; тогда планы становятся практически бессмысленными.

Разумеется, в такой ситуации может оказаться любая организация, в том числе и Ваша. Вариации уровней деятельности и затрат (а может быть, еще и цен) способны очень сильно изменить планы. Более того, удельные затраты тоже могут отличаться от плановых показателей. При наличии различных методов распределения и включения затрат может оказаться, что с виду простая задача определения себестоимости продукции на самом деле становится чрезвычайно сложной.

Часть организаций не сталкивается со сложностями при установлении цен на свои изделия или услуги, поскольку их сегменты рынка стабильны и уровень цен определен. Однако другая часть организаций стоит перед проблемой назначения приемлемой цены. С вопросом определения стоимости выходных изделий или услуг и соответственно с проблемами ценообразования приходится сталкиваться даже тем организациям, которые не ориентируются на получение прибылей. Решение о ценах может повлиять на всю работу организации и обычно имеет первостепенную значимость. Затраты являются основным, но не единственным фактором. Затраты, разумеется, задают точку отсчета для формирования цены. Но помимо затрат следует принять во внимание другие моменты, в том числе характеристики изделий или услуг, определение своего сегмента рынка, выбор соответствующих методов продвижения и распространения товаров.

Назначение цены на основе прибыли и скорости возврата капиталовложений. Наверное, самый распространенный метод установления цен - это ценообразование по принципу " затраты плюс прибыль". После определения полных затрат на производство единицы продукции при обычном объеме работ предприятия вводится надбавка, выражаемая в процентах. Размер этой надбавки определяется на основе " вроде бы достаточного" запаса по прибылям с учетом цен конкурентов.

Сложнее выглядит вариант ценообразования по скорости возврата капиталовложений; в этом случае предприятие устанавливает скорость возврата своих капиталовложений и вычисляет процент надбавки, который необходим для достижения этой скорости. Для расчета можно воспользоваться формулой:

где под удельными затратами понимаются суммарные затраты на единицу продукции.

Рассмотрим пример.

Надбавка в этом случае вычисляется следующим образом:

При указанной скорости возврата капиталовложений в 15% получаем объем капиталовложений

7 500 руб.: 15% = 50 тыс. руб.

Наиболее существенная особенность такого подхода к расчету цены заключается в том, что он связан с определенным объемом производства и реализации. Если объемы производства и реализации увеличиваются, то и скорость возврата, и прибыль растут. И, наоборот, в период спада производства скорость возврата и прибыль снижаются.

Достоинства. Формирование цены на основе скорости возврата капиталовложений позволяет строить долгосрочные планы при фиксации темпов возврата используемого капитала. Это лучше всего при отсутствии конкуренции, когда цены устанавливаются по принципу, приемлемому для заказчика (например, в случае заданий от правительства), или если спрос и условия конкуренции ожидаются стабильными в течение долгого времени.

Недостатки. Представленный метод, как и любая система ценообразования по принципу " затраты плюс прибыль", имеет следующие недостатки:

• считается, что цены зависят только от затрат;
• нет прямого учета объемов спроса;
• в решении о ценах настоящего времени используются затраты прошлого периода;
• отсутствует информация, которая помогла бы при формировании решений в случае быстрого изменения рыночной конъюнктуры.

И, что важнее всего, использование такого подхода может привести к отказу от выгодного предложения. Удельные затраты могут быть восприняты, как минимально возможная отпускная цена. На предложение, которое связано с меньшей оплатой, можно ответить отказом, хотя этот заказ может на самом деле быть выгодным, что и показано в следующем примере.