Бухгалтерский учет

В силу пп. 5, 7, 9 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н (далее – ПБУ 10/99), расходы организации по договору возмездного оказания услуг являются расходами по обычным видамдеятельности и включаются в себестоимость проданных товаров (продукции, работ, услуг). При этом расходы подлежат признанию вбухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы (п. 17 ПБУ 10/99).
В соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).
Расходы по такому договору отражаются по дебету счетов учета затрат на производство (например, дебет счета 26 «Общехозяйственныерасходы») и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (Инструкция по применению Плана счетов).

Организация в октябре 2007 г. выступила заказчиком по договору на оказание юридических услуг. Договор исполнен в октябре 2007 г. (составлен акт приемки-сдачи оказанных услуг, выставлен счет-фактура). Стоимость оказанной услуги составила 23 600 руб. (в том числе НДС – 3 600 руб.).
Как в бухгалтерском и налоговом учете отразить затраты на оплату юридических услуг, если в организации есть штатный юрист?

На основании пп. 5, 7, 9 ПБУ 10/99 затраты по оплате оказанных юридических услуг являются расходами по обычным видам деятельности и включаются в себестоимость проданных товаров (продукции, работ, услуг). При этом расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы (п. 17 ПБУ 10/99).
В соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности). В рассматриваемом случае расходы признаются в октябре 2007 г.
Указанные расходы отражаются по дебету счета учета затрат на производство (например, дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы») и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
На основании п. 1 ст. 171 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ) организация имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии с нормами гл. 21 НК РФ, на установленные налоговые вычеты, в том числе по товарам (работам, услугам), приобретенным дляосуществления операций, облагаемых НДС (пп. 1, 2 ст. 171 НК РФ).
В бухгалтерском учете сумма НДС, предъявленная исполнителем по договору возмездного оказания юридических услуг, отражается по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции с кредитом счета 60. Вычет данной суммы НДС отражается по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет, например, 68-1 «Расчеты по НДС», и кредиту счета 19 (Инструкция по применению Плана счетов).
Согласно подп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам относятся расходы на юридические и информационные услуги.
При определении экономической обоснованности понесенных расходов на оплату юридических услуг при наличии штатного юриста необходимо решить вопрос о дублировании функций штатного юриста и сторонней организации, оказывающей юридические услуги. Этот вопрос разрешается путем анализа и сравнения должностных обязанностей, квалификации, специальности штатного юриста и характера оказанных сторонней организацией юридических услуг.
Таким образом, при отнесении затрат на юридические услуги к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль при наличии штатного юриста, необходимо учитывать, происходит ли дублирование функций штатного юриста.
Вариант 1. В случае если привлеченная организация выполняет отличные от штатного юриста функции, расходы на оплату ее услуг включать в налоговую базу правомерно при соблюдении условий ст. 252 НК РФ.
Вариант 2. Если функции юриста и сторонней организации идентичны или схожи, то оплату юридических услуг нельзя признать экономически обоснованной и ее нельзя включить в уменьшение налогооблагаемой прибыли.
В таком случае признанные в октябре 2007 г. расходы в сумме 20 000 руб. (23 600 руб. – 3 600 руб.) не должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
При втором варианте учета расходов по оплате юридических услуг возникает постоянная разница, поскольку такие расходы формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаются из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н).
Согласно п. 6 ПБУ 18/02 постоянные разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла постоянная разница), в данной ситуации – на счете 26.
В соответствии с п. 7 ПБУ 18/02 возникновение постоянной разницы приводит к образованию постоянного налогового обязательства, которым признается сумма налога, увеличивающая налоговые платежи по налогу на прибыль в отчетном периоде. Постоянное налоговое обязательство равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. В данном случае сумма постоянного налогового обязательства составит 4 800 руб. (20 000 руб. х 24 %).
Постоянное налоговое обязательство отражается на счете 99 «Прибыли и убытки» (субсчет, например, 99-4 «Постоянное налоговое обязательство») в корреспонденции с кредитом счета 68, субсчет, например, 68-2 «Расчеты по налогу на прибыль» (п. 7 ПБУ 18/02, Инструкция по применению Плана счетов).

Организация, применяющая упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» и ведущая бухгалтерский учет в общеустановленном порядке, в связи с производственной необходимостью заключила в мае 2007 г.со специализированной фирмой договор на вывоз твердых бытовых отходов с территории организации. Договор исполнен в мае 2007 г. Стоимость услуг по данному договору составила 11 800 руб. (с учетом НДС – 1 800 руб.).
Как данные операции отражаются в бухгалтерском и налоговом учете?

Согласно п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.
Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном гл. 26.2 НК РФ.
В рассматриваемой ситуации организация не воспользовалась предоставленным ей правом на освобождение от обязанности ведения бухгалтерского учета и продолжает вести учет в общеустановленном порядке.
Расходы, произведенные организацией в рамках заключенного договора, обусловлены производственной необходимостью, следовательно, для целей бухгалтерского учета они являются расходами по обычным видам деятельности и признаются на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных в сумме начисленного исполнителю вознаграждения (пп. 5, 6, 16, 18 ПБУ 10/99).
Указанные расходы отражаются по дебету счета учета затрат на производство (например, дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы») и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций).
Сумма НДС, предъявленная специализированной организацией, на основании Инструкции по применению Плана счетов отражается по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в корреспонденции с кредитом счета 60.
Пунктом 2 ст. 346.11 НК РФ установлено, что организация, применяющая УСН, не является плательщиком НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Следовательно, такая организация не имеет правана вычет предъявленной ей суммы НДС.
В данном случае сумма НДС, не подлежащая вычету, включается на основании подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ в стоимость оказанных услуг.
В бухгалтерском учете такая операция отражается по дебету счета учета затрат на производство в корреспонденции с кредитом счета 19 (Инструкция по применению Плана счетов).
Статьей 316 НК РФ установлен перечень расходов, учитываемых при формировании налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в который расходы на оплату услуг (работ) сторонним организациям по вывозу твердых бытовых отходов не входят.
Исходя из позиции Минфина России и налоговых органов, при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, расходы по оплате услуг организаций по вывозу мусора и твердых бытовых отходов не учитываются при налогообложении налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН (см., например, письма Минфина России от 08.07.2005 № 03-11-04/2/20 и от 27.01.2005 № 03-03-02-05/6, а также письмо УФНС России по г. Москве от 17.06.2005 № 18-11/3/42465).
Тем не менее судебная практика по данному вопросу поддерживает налогоплательщика. Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в постановлениях от 17.10.2006 № А65-2926/2006-СА2-9 и от 29.03.2006 № А65-25615/05-СА2-9 указал на производственный характер затрат по вывозу мусора и отходов, что обуславливает возможность их учета в составе расходов на основании подп. 5, 8, п. 1, п. 2 ст. 346.16, подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ.
К подобным выводам пришел и ФАС Уральского округа в постановлениях от 11.01.2007 № Ф09-11283/06С3 по делу № А07-15835/06, от 27.10.2004 № Ф094454/04-АК, от 04.10.2004 № Ф09-4049/04-АК.
Следует отметить, что Федеральным законом от 17.05.2007 № 85-ФЗ «О внесении изменений в главы 21, 26.1, 26.2 и 26.3 части второй Налогового Кодекса Российской Федерации» в ст. 346.16 НК РФ внесены изменения. Так, в соответствии с п. 17 ст. 1 Федерального закона № 85-ФЗ в данную статью введен п. 36, согласно которому при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы по вывозу твердых бытовых отходов.
В соответствии с п. 1 ст. 3 Федерального закона № 85-ФЗ этот закон вступает в силу с 01.01.2008, но не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования.
Согласно п. 2 ст. 3 Федерального закона № 85-ФЗ указанные изменения распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2007.
Следовательно, организация, руководствующаяся мнением Минфина России и налоговых органов, в течение 2007 г. не может учесть в составе расходов, относимых на уменьшение налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому при применении УСН, расходы по вывозу твердых бытовых отходов.
В то же время при представлении в соответствии с требованиями п. 1 ст. 346.23 НК РФ налоговой декларации по единому налогу за 2007 г. организация вправе будет учесть в составе расходов в налоговом учете расходы по вывозу твердых бытовых отходов.