Учет средств, привлеченных путем эмиссии акций и облигаций.

Акция – эмиссионная ценная бумага, закрепляющая право ее владельца (акционера) на получение части прибыли акционерного общества в виде дивидендов, на участие в управлении акционерным обществом и на часть имущества, остающегося после ликвидации общества.

Выпуск акционерным обществом акций (эмиссия акций) предполагает привлечение собственных источников финансирования, хотя и относящихся к внешним. Операции, связанные с их движением, затрагивают статью «Уставный капитал» раздела III Пассива баланса (счет 80). Затраты, связанные с привлечением собственных ресурсов в результате публичного размещения акций, включают: • дивиденды по акциям компании; • дополнительные затраты, произведенные в связи с выпуском и размещением акций; • прочие затраты.

Учет доходов по акциям и расчетов по ним. При начислении дивидендов у эмитента акций возникают расчеты: - с учредителями по начислению и выплате дивидендов, а также удержанию налога на доходы; - с бюджетом в связи с начислением и перечислением налога на доходы от ценных бумаг. Дивиденды выплачиваются акционерам, включенным в реестр акционеров. В случае если прежний держатель акций данного предприятия передал права на владение акциями другому лицу, то новый владелец акций обязан сообщить эмитенту о факте совершения сделки и о своих правах на владение акциями. Такое сообщение делается не позднее, чем за 30 дней до официального объявления даты выплаты дивидендов по акциям, иначе эмитент не несет ответственности по выплате дивидендов. При выплате дивидендов в первую очередь выплачиваются дивиденды по привилегированным акциям, а затем по простым акциям. Источниками начисления дивидендов являются: - чистая прибыль, оставшаяся после уплаты налогов и иных обязательных платежей; - при отсутствии или недостаточности прибыли для выплаты дивидендов, но при наличии обязательств перед акционерами (например, дивиденды по привилегированным акциям), предусмотренных законодательством или учредительными документами, для выплат используется резервный капитал. Начисление дивидендов в учете осуществляется с помощью проводок: Д 84 - К 70 - если акционерами являются работники акционерного общества (70 счет - счет расчетов с персоналом). Д 84 - К 75 - если акционерами выступают сторонние физические или юридические лица. Дивиденды могут выплачиваться не только денежными средствами, но и акциями, облигациями, векселями, а также товарно-материальными ценностями. По решению общего собрания акционеров сумма, предназначенная на дивиденды, может быть капитализирована, т.е. направлена на развитие производства, пополнение фондов. В этом случае удержание налогов не производится.

Учёт для целей налогообложения. В соответствии с п. 1 ст. 28 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ ''Об акционерных обществах'' (далее - Закон N 208-ФЗ) уставный капитал акционерного общества может быть увеличен путем увеличения номинальной стоимости акций или размещения дополнительных акций. При этом абз. 1 п. 2 ст. 34 Закона N 208-ФЗ предусматривает, что оплата акций, распределяемых среди учредителей общества при его учреждении, дополнительных акций, размещаемых посредством подписки, может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными правами, имеющими денежную оценку. Особенности определения налоговой базы по доходам, получаемым при передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда) организации, установлены ст. 277 Налогового кодекса Российской Федерации. В соответствии с п. 1 ст. 277 налог. Кодекса при размещении эмитированных акций (долей, паев) у налогоплательщика-эмитента не возникает прибыли (убытка) при получении имущества (имущественных прав) в качестве оплаты за размещаемые им акции (доли, паи), а у налогоплательщика-акционера, приобретающего такие акции (доли, паи), не возникает прибыли (убытка) при передаче имущества (имущественных прав) в качестве оплаты размещаемых акций (долей, паев). При этом стоимость приобретаемых акций (долей, паев) для целей налогообложения прибыли признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества, определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.

Удержание налога на доходы с физических лиц (подоходного налога) с акционера, не являющегося работником акционерного общества, осуществляется по установленным ставкам (13%). При этом акционерное общество обязано сообщить в налоговый орган по месту нахождения о произведенных выплатах и размере удержанного налога. При начислении подоходного налога с акционеров-работников акционерного общества размер причитающегося им дивиденда добавляется к сумме полученного с начала года дохода по основному месту работы. Для акционеров-юридических лиц суммы налога на прибыль, связанные с получением дивидендов, должны быть добавлены к суммам по другим видам доходов и начислены организацией-акционером. Если часть акций находится в собственности государства, то причитающиеся им дивиденды перечисляются в бюджеты: федеральный, республиканский или местный. Налог на эту часть дивидендов не начисляется. Удержание подоходного налога акционеров организации осуществляется с помощью проводок: Д 75,70 - К 68 (по дебету проводки может использоваться или 75, или 70 счет в зависимости от акционера).

Облигации. Правовые основы. Статья 2 Федерального закона от 22.04.1996 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» определяет облигацию как эмиссионную ценную бумагу, закрепляющую право ее владельца на получение от эмитента облигации в предусмотренный в ней срок ее номинальной стоимости или иного имущественного эквивалента. Облигация может также предусматривать право ее владельца на получение фиксированного в ней процента от номинальной стоимости облигации либо иные имущественные права. Доходом по облигации являются процент и/или дисконт. Аналогичное по сути определение приведено и в ст. 816 Гражданского кодекса РФ (далее – ГК РФ). Фактически, как указано в ст. 816 ГК РФ, выпуск облигации является одним из методов получения займа. Однако правила ГК РФ о договоре займа могут применяться к отношениям между сторонами облигационного займа только в части, не противоречащей специальным правилам об облигациях. Основное отличие облигационного займа от обычного состоит в том, что денежные средства привлекаются не у определенного лица (или нескольких определенных лиц), а у неопределенного числа заранее не определенных займодавцев. Это означает, что, в отличие от договора займа, держатель облигации имеет право в течение срока ее обращения передать ее иному лицу, не получая согласие эмитента (заемщика) и даже не оповещая его. Эмиссии облигаций предшествует, как правило, выполнение определенных законодательством формальностей: государственная регистрация проспекта ценных бумаг и отчета об итогах эмиссии, либо представление уведомления об итогах их выпуска. При государственной регистрации документов эмитент уплачивает государственную пошлину, размеры которой определяются пп. 44 п. 1 ст. 333.33 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ). Кроме того, в определенных случаях эмитент несет при размещении облигаций дополнительные расходы. Так, при размещении облигаций с залоговым обеспечением (ст. 27.3 Федерального закона «О рынке ценных бумаг») в обязательном порядке проводится оценка предмета залога. При эмиссии облигаций, обеспеченных поручительством, банковской или государственной (муниципальной) гарантией, эмитент уплачивает поручителю (гаранту) определенное договором между ними вознаграждение.

Облигации. Бухгалтерский учет и бухгалтерская отчетность. Порядок отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с эмиссией облигаций, определен нормами Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н. Задолженность перед держателями облигаций отражается эмитентом в составе задолженности по полученным кредитам и займам. Инструкцией к Плану счетов (Приказ Минфина России от 31.10.2000 № 94н) для этих целей предусмотрены два счета – 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». При этом прямо указано, что займы, привлеченные путем выпуска и размещения облигаций, учитываются на этих счетах обособленно. Поступление денежных средств по облигациям отражается в учете записями по дебету счета 51 ("Расчетные счета") и кредиту счета 66 ("Расчеты по краткосрочным кредитам и займам) или 67 (Расчеты по долгосрочным кредитам и займам). Если облигации размещены по цене, превышающей их номинальную стоимость, то разница, исходя из Инструкции к Плану счетов, отражается в составе доходов будущих периодов и далее относится в состав прочих доходов равномерно в течение срока обращения облигаций.

Если эмиссия облигаций осуществляется в целях привлечения заемного капитала, то операции, связанные с их движением, должны отражаться в бухгалтерском учете в соответствии с положением по бухгалтерскому учету ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», утвержденным приказом Минфина России от 2 августа 2001 г. № 60н. Так, согласно п. 7 ПБУ 15/01 в случаях, предусмотренных законодательством, организация может привлекать заемные средства путем выпуска и продажи облигаций и векселей.

Для целей налогообложения прибыли номинальная стоимость облигаций не признается эмитентом ни в составе доходов (при размещении облигаций), и в составе расходов (при их погашении) в силу прямого указания в пп. 10 п. 1 ст. 250 и п. 12 ст. 270 НК РФ. Расходы, связанные с размещением облигаций, учитываются эмитентом в соответствии с их видами. Так, государственная пошлина как федеральный сбор включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ; расходы на вознаграждение банку за предоставление гарантии могут быть учтены как в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ), так и в составе внереализационных расходов (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ). «Основные» расходы по облигациям – вне зависимости от того, осуществляются ли они в форме купонных выплат или в виде дисконта, в налоговом учете признаются процентами по долговым обязательствам (п. 3 ст. 43 НК РФ). Для целей налогообложения прибыли расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида включаются, согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ, в состав внереализационных расходов. При этом стоимость амортизируемого имущества, исходя из разъяснений официальных органов, суммы процентов не увеличивают ни в каких случаях (см., например, письма Письмо Минфина России от 18.06.2009 № 03-03-06/1/408, от 19.12.2008 № 03-03-06/1/699, УФНС России по г. Москве от 02.09.2008 № 20-12/083116 и др.). Исходя из п. 8 ст. 272 НК РФ, расходы в виде процентов признаются на конец месяца соответствующего отчетного периода. Такая редакция Кодекса действует с 1 января 2010 года. До этого проценты признавались в составе расходов на конец каждого отчетного периода. Общие правила признания расходов в виде процентов определены п. 1 ст. 269 НК РФ. В частности, при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, – при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам – по долговым обязательствам в иностранной валюте.