И незавершенного производства

 

Существует два основных термина в политике бережливого производства:

1. поток создания ценности для потребителя,

2. потери в производстве.

Идея заключается в том, что каждую операцию над материалом, полуфабрикатом или деталью необходимо рассматривать с двух сторон:

1. какую ценность создает операция для конечного потребителя,

2. как минимизировать то, что не создает ценности, то есть потери.

Поэтому, оценивая варианты качества продукции важные для клиента, предприятие стремится искоренить процессы, операции, которые не создают конечной ценности, то есть являются потерями. Для производства определяют семь видов потерь:

1. перепроизводство товаров, когда товар произведен, а спрос на него еще не возник;

2. хранение материалов, деталей и полуфабрикатов между производственными стадиями;

3. ненужная транспортировка материалов (например, из-за неоптимального расположения оборудования, цехов);

4. лишние этапы обработки, возникающие из-за недостатка оборудования или ошибок в проектировании;

5. наличие излишних запасов, например "на всякий случай";

6. ненужное перемещение людей, например в поисках инструмента, материалов и т.д.;

7. производство дефектов, брака.

Материально-производственные запасы отражаются в бухгалтерской отчетности в соответствии с их классификацией (распределением по группам) исходя из способа использования в процессе производства продукции, выполнения работ, оказания услуг, либо для управленческих нужд организации.

На конец отчетного года запасы отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости, определяемой исходя из используемых способов оценки запасов.

Материально-производственные запасы, морально устаревшие, полностью или частично потерявшие свое первоначальное качество либо текущая рыночная стоимость которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Материально-производственные запасы, которые принадлежат организации, но находящиеся в пути или переданные под залог покупателю, учитываются в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости.

В бухгалтерской отчетности по материально-производственным запасам подлежит раскрытию, следующая информация:

1. о способах оценки запасов по их группам (видам);

2. о последствиях изменений способов оценки запасов;

3. о стоимости запасов, переданных под залог;

4. о величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей.

Определение фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых на производство, разрешается производить следующими способами оценки запасов:

1. по себестоимости каждой единицы;

2. по средней себестоимости;

3. по себестоимости первых по времени закупок (способ ФИФО);

4. по себестоимости последних по времени закупок (способ ЛИФО).

Применение одного из этих способов по виду (группе) запасов производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики.

Фактическая себестоимость МПЗ может формироваться следующими способами:

1) путем отражения на соответствующих счетах: материалов - непосредственно на счете 10 "Материалы", оборудования - на счете 07 "Оборудование к установке";

2) с использованием дополнительных счетов: 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей".

В случае, когда организация использует первый способ формирования фактической себестоимости, все данные, о ее расходах собираются по дебету счетов 07 "Оборудование к установке", 10 "Материалы", 11 "Животные на выращивании и откорме" или 41 "Товары".

Аналитический учет организуется по отдельным наименованиям МПЗ или товаров и по местам их нахождения.

Поскольку фактические затраты на приобретение материалов могут оказаться больше или меньше планово-расчетной себестоимости, в учете отдельно учитываются отклонения фактической себестоимости материалов от их учетной стоимости (перерасход или экономия). При обособленном учете отклонений фактическая себестоимость материалов определяется путем суммирования их стоимости по учетным ценам плюс перерасход или минус экономия по материалам, поступившим в текущем месяце.

Товары - это материально-производственные запасы, приобретенные у других организаций и предназначенные для их продажи третьим лицам. В большинстве ситуаций и в бухгалтерском, и в налоговом учете товары оценивают исходя из той суммы, которая причитается их продавцу. Исключение - неторговые организации, у которых товары закупает подразделение, занимающееся параллельно заготовкой материалов, полуфабрикатов и т.п. Они должны включать в себестоимость товаров все расходы, связанные с их покупкой. В результате сумма ТЗР, списанных в бухучете, окажется меньше издержек обращения, которые вы отнесете на расходы для целей налогообложения. Из-за этого возникнут налогооблагаемые временные разницы и, как следствие, отложенные налоговые обязательства. Их придется отражать в бухучете и в отчетности. Таково требование Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" (ПБУ 18/02).

Можно ли избежать лишней работы? Да, если в бухучете списать по окончании месяца все ТЗР за исключением затрат на доставку (п. 88 Методических указаний). Но при одном условии: доля ТЗР в стоимости товаров не должна превышать 10 процентов.

 

Пример

Организация занимается производством и перепродажей бытовых электроприборов. Закупки материалов для производства и готовых изделий осуществляет отдел снабжения. В октябре 2003 года организация купила партию кофемолок для перепродажи за 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). За услуги посредника, который помог купить товар, организация заплатила 2950 руб. (в том числе НДС - 450 руб.).

В учетной политике организации записано, что все ТЗР, за исключением транспортных расходов, списываются на себестоимость реализованных товаров, если доля этих расходов не превышает 10 процентов от стоимости закупленных товаров. Сумма, уплаченная посреднику, который помог купить кофемолки, составляет 2,5 процента (2500 руб. / 100 000 руб. x 100%).

2,5% х 10%.

Поэтому организация учла стоимость посреднических услуг на счете 44 "Расходы на продажу" и сделал следующие проводки:

Д 41 "Товары", К 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 100 000 руб. (118 000 - 18 000) - оприходованы кофемолки по покупной стоимости без НДС;

Д 44 "Расходы на продажу", К 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 2500 руб. (2950 - 450) - отражены услуги посредника;

Д 19 "НДС по приобретенным МПЗ", К 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 18 450 руб. (18 000 + 450) - отражен НДС по кофемолкам и посредническим услугам;

Д 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", Кредит 51 "Расчетные счета" - 120 950 руб. (118 000 + 2950) - оплачены кофемолки и посреднические услуги;

Д 68 субсчет "Расчеты по НДС", К 19 "НДС по приобретенным МПЗ"- 18 450 руб. - принят к вычету "входной" НДС.

В конце октября вся стоимость посреднических услуг списана проводкой:

Д 90 субсчет "Себестоимость продаж", К 44 субсчет "Транспортно-заготовительные расходы" - 2500 руб. - списана стоимость посреднических услуг.

Но как быть, если транспортно-заготовительные расходы организации велики настолько, что их доля в стоимости закупленных товаров превышает 10 процентов? Тогда списать всю сумму ТЗР в конце месяца не удастся. Но все же мы советуем бухгалтерам таких фирм учитывать покупную стоимость товаров отдельно от ТЗР. Для этого можно открыть к счету 41 "Товары" два субсчета - "Стоимость товаров без ТЗР" и "Транспортно-заготовительные расходы". Также можно учитывать ТЗР на счете 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей". В этом случае вы сможете, рассчитывая налогооблагаемую прибыль, взять данные о себестоимости товаров из бухгалтерского учета.

 

Пример

Изменим, условия предыдущего примера, предположив, что организация заплатила посреднику, который помог купить кофемолки, не 2950, а 14 750 руб. (в том числе НДС - 2 250 руб.).

Доля посреднических услуг в стоимости кофемолок превышает 10 процентов:

(14 750 руб. - 2 250 руб.) / 100 000 руб. x 100 = 12,5%.

Поэтому организация отразила стоимость кофемолок и посреднических услуг такими проводками:

Д 41 субсчет "Стоимость товаров без ТЗР", К 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 100 000 руб. (118 000 - 18 000) - оприходованы кофемолки по покупной стоимости без НДС;

Д 41 субсчет "Транспортно-заготовительные расходы", К 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 7500 руб. (8850 - 1350) - отражены услуги посредника.

Выясним, как сблизить бухгалтерский и налоговый учет издержек обращения в не торговых фирмах, которые учитывают товары по покупным ценам, а все ТЗР списывают в конце месяца на себестоимость продаж. Проблема здесь в расходах на доставку. В налоговом учете их списывают пропорционально проданным товарам, а в бухучете полностью. Это ведет к тому, что в бухучете приходится отражать отложенные налоговые активы, которые образуются из вычитаемых временной разницы.

Чтобы избавиться от такой разницы, нужно записать в учетной политике, что в бухгалтерском учете транспортные расходы будут списываться на себестоимость продаж по правилам Налогового кодекса РФ. Например, основание для этого может быть таким: расходы на доставку товаров имеют несущественный удельный вес (до 5%) в стоимости закупаемых товаров. Следовательно, тот порядок, в котором они будут списываться на себестоимость, не повлияет на достоверность бухгалтерской отчетности.

 

Пример

В октябре 2004 года торговое подразделение купило для перепродажи партию мужской обуви за 590 000 руб. (включая НДС - 90 000 руб.). Расходы по доставке товаров со склада продавца составили 8850 руб. (в том числе НДС - 1350 руб.). За октябрь была продана в розницу половина закупленной обуви. От продажи выручили 472 000 руб. (в том числе НДС - 72 000 руб.)

В учетной политике торгового подразделения сказано, что расходы по доставке товаров, доля которых в стоимости купленного не превышает 5 процентов, списываются в бухучете так же, как и для целей налогообложения, - пропорционально реализованным товарам.

Доля расходов на доставку обуви составляет всего лишь 1,5 процента

((8850 руб. - 1350 руб.) / (590 000 руб. - 90 000 руб.) x 100).

В налоговом учете на расходы, уменьшающие налогооблагаемый доход, списана только часть транспортных затрат:

7500 руб. / 500 000 руб. x 250 000 руб. = 3750 руб.

Поэтому торговое подразделение списало на себестоимость продаж ту же сумму расходов, что и в налоговом учете, - 3750 руб.

МПЗ, на которые в течение отчетного года рыночная цена снизилась либо они морально устарели, либо полностью или частично потеряли свои первоначальные качества, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по текущей, рыночной стоимости с учетом физического состояния запасов. Снижение себестоимости МПЗ отражается в бухгалтерском учете в виде начисления резерва.

Резерв под снижение стоимости материальных ценностей создается по каждой единице МПЗ, принятой в бухгалтерском учете. Допускается создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей по отдельным видам аналогичных или связанных МПЗ. Не допускается создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей по таким укрупненным группам МПЗ, как основные и вспомогательные материалы.

Расчет текущей рыночной стоимости МПЗ производится организацией на основе информации, доступной до даты подписания бухгалтерской отчетности. При расчете принимается во внимание следующее:

- изменение цены или фактической себестоимости, непосредственно связанные с событиями после отчетной даты, подтверждающими существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность;

- назначение МПЗ;

- текущая рыночная стоимость готовой продукции, при производстве которой используется сырье, материалы и другие МПЗ. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей не создается по сырью, материалам и другим МПЗ, используемым при производстве готовой продукции, работ, оказании услуг, если на отчетную дату текущая рыночная стоимость соответствует или превышает ее фактическую себестоимость.

Организацией должно быть обеспечено подтверждение расчета текущей рыночной стоимости МПЗ.

По себестоимости каждой единицы оценивают материально-производственные запасы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запасы, которые не могут быть обычным образом заменены, на другие.

Так же как и в случае с основными средствами, при определении первоначальной стоимости материалов могут возникнуть расхождения в налоговом и бухгалтерском учете. Например, затраты на информационные и консультационные услуги в бухучете включают в фактическую себестоимость, а по правилам главы 25 Налогового кодекса РФ относят к прочим расходам. Проценты по заемным средствам, начисленные до принятия к учету сырья, материалов, в бухгалтерском учете также включаются в фактическую себестоимость, а в налоговом - во внереализационные расходы.

Чтобы избежать разницы, можно прописать в учетной политике для целей налогообложения прибыли, что такие суммы на основании п. 4 ст. 252 Налогового кодекса РФ включаются в первоначальную стоимость материалов как "иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей". Однако так выгодно поступать, когда доля таких расходов незначительна.