Случаи определения налоговой базы при адвалорной ставке

Акцизы

 

Акцизы — одна из древнейших форм косвенного налогообложения. Акцизы устанавливаются в целях изъятия в доход бюджета полученной сверхприбыли от производства высокорентабельной продукции и создания примерно одинаковых экономических условий хозяйственной деятельности для всех предприятий.

Акцизы — это косвенные налоги, включаемые в цену товара и уплачиваемые покупателями. Акцизы устанавливаются на высокорентабельную продукцию и товары, не относящиеся к товарам первой необходимости, а также на социально вредные товары. Государство использует акцизы для регулирования спроса и предложения, а также для пополнения государственного бюджета. Акцизы устанавливаются также на импортные товары в целях защиты национального потребительского рынка. Это происходит рамках реализации регулирующей функции налогов.

Акцизы — федеральный косвенный налог, выступающий в форме надбавки к цене товаров, возникающий и уплачиваемый только в сфере производства. Исключением из этого правила являются акцизы по товарам, ввозимым на территорию РФ, поскольку плательщиками акцизов в данном случае выступают организации, закупившие подакцизные товары, в том числе для дальнейшей перепродажи.

К подакцизным товарам относятся, в частности, этиловый спирт, алкогольная продукция, пиво, табачные изделия, автомобили, бензин. С 1 января 2004г. отменен акциз на природный газ.

Порядок расчета и уплаты акцизов регулируется гл. 22 НК РФ.

Плательщики акцизов перечислены на схеме.

 

 

В настоящее время подакцизными признаются:

• дизельное топливо;

• прямогонный бензин;

• автомобильный бензин;

• спирт этиловый из всех видов сырья (за исключением спирта коньячного);

• моторные масла;

• спиртосодержащая продукция;

• пиво;

• табачная продукция;

• автомобили легковые и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.с);

• алкогольная продукция.

Вместе с тем налоговое законодательство РФ выводит из состава подакцизных товаров некоторые виды спиртосодержащей продукции, в частности:

• лекарственные, лечебно-профилактические, диагностические средства — при условии, что они прошли государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесены в Государственный реестр лекарственных средств и изделий медицинского назначения;

• препараты ветеринарного назначения, прошедшие государственную регистрацию и внесенные в Государственный реестр зарегистрированных ветеринарных препаратов, которые разработаны для применения в животноводстве и разлиты в емкости не более 100 мл;

• парфюмерно-косметическая продукция, прошедшая государственную регистрацию в уполномоченных федеральных органах исполнительной власти и разлитая в емкости не более 100 мл с объемной долей спирта До 80% включительно;

• отходы, образующиеся при производстве спирта этилового, из пищевого сырья, водок, ликеро-водочных изделий и подлежащие дальнейшей переработке и использованию для технических целей. Данные отходы должны соответствовать нормативной документации и быть внесены в Государственный реестр этилового спирта из пищевого сырья, алкогольной и алкогольсодержащей продукции.

Объекты налогообложения. Акцизами облагается реализация (передача) на территории РФ произведенных налогоплательщиком подакцизных товаров, в том числе в следующих случаях.

1. Непосредственно продажа произведенных подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и их передача по соглашению о предоставлении отступного или новации.

2. Передача произведенных подакцизных товаров па переработку на давальческой основе.

3. Передача произведенных подакцизных товаров в уставный капитал организаций, паевые фонды кооперативов, а также передача организацией произведенных ею подакцизных товаров своему участнику (правопреемнику или наследнику) при его выходе из этой организации.

4. Передача права собственности на произведенные подакцизные товары на безвозмездной основе, а также при натуральной оплате труда.

Передача произведенных подакцизных товаров в структуре организации, в том числе:

• для дальнейшего производства неподакцизных товаров;

• для использования на собственные нужды.

В ряде случаев акцизами облагается реализация подакцизных товаров несобственного производства (за исключением нефтепродуктов):

• первичная реализация подакцизных товаров, происходящих с территории Белоруссии и ввезенных на территорию РФ;

• продажа лицами переданных им на основании приговоров или решений судов, арбитражных судов или других уполномоченных на то государственных органов конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную и (или) муниципальную собственность;

• ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию РФ;

• получение (оприходование) денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции.

Операции, освобождаемые от налогообложения:

• передача подакцизных товаров одним структурным подразделением организации другому структурному подразделению той же организации, не являющемуся самостоятельным налогоплательщиком, для производства других подакцизных товаров (например, передача из одного цеха организации в другой спирта для производства вина);

• первичная реализация (передача) конфискованных подакцизных товаров и (или) бесхозяйных подакцизных товаров, подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную и (или) муниципальную собственность, на промышленную переработку под контролем таможенных и (или) налоговых органов либо уничтожение;

• реализация подакцизных товаров, помещенных под таможенный режим экспорта.

Ставки акцизов и налоговая база. Налоговая база по подакцизным товарам определяется в зависимости от установленных ставок. Различают виды налоговых ставок, приведенные на схеме.

 

Комбинированные

 

Налоговые ставки акцизов в 2009 г.

 

Вид подакцизных товаров	Налоговая ставка
Спирт этиловый из всех видов сырья (в том числе спирт-сырец из всех видов сырья)	27 руб. 70 коп. за 1 л безводного этилового спирта
Спиртосодержащая парфюмерно-косметическая продукция в металлической аэрозольной упаковке	0 руб. 00 коп. за 1 л безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизных товарах
Спиртосодержащая продукция бытовой химии в металлической аэрозольной упаковке	0 руб. 00 коп. за 1 л безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизных товарах
Алкогольная продукция с объемной долей этилового спирта свыше 9% (за исключением вин натуральных, в том числе шампанских, игристых, газированных, шипучих, натуральных напитков с содержанием этилового спирта не более 6% объема готовой продукции, изготовленных из виноматериалов, произведенных без добавления этилового спирта) и спиртосодержащая продукция (за исключением спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции в металлической аэрозольной упаковке и спиртосодержащей продукции бытовой химии в металлической аэрозольной упаковке)	191 руб. 00 коп. за 1 л безводного спирта этилового, содержащегося в подакцизных товарах
Алкогольная продукция с объемной долей этилового спирта до 9% включительно (за исключением вин натуральных, в том числе шампанских, игристых, газированных, шипучих, натуральных напитков с объемной долей этилового спирта не более 6% объема готовой продукции, изготовленных из виноматериалов, произведенных без добавления этилового спирта).	121 руб. 00 коп. за 1 л безводного спирта этилового, содержащегося в подакцизных товарах

 

Вина натуральные (за исключением шампанских, игристых, газированных, шипучих), натуральные напитки с объемной долей этилового спирта не более 6% объема готовой продукции, изготовленные из виноматериалов, произведенных без добавления этилового спирта	2 руб. 60 коп. за 1 л
Вина шампанские, игристые, газированные, шипучие	10 руб. 50 коп. за 1 л
Пиво с нормативным (стандартизированным) содержанием объемной доли спирта этилового до 0,5% включительно	0 руб. 00 коп. за 1 л
Пиво с нормативным (стандартизированным) содержанием объемной доли спирта этилового свыше 0,5 идо 8,6% включительно	3 руб. 00 коп. за 1 л
Пиво с нормативным (стандартизированным) содержанием объемной доли спирта этилового свыше 8,6%	9 руб. 80 коп. за 1 л
Табак трубочный, курительный, жевательный, сосательный, нюхательный, кальянный (за исключением табака, используемого в качестве сырья для производства табачной продукции)	300 руб. 00 коп. за 1 кг
Сигары	17 руб. 75 коп. за 1 шт.
Сигариллы	255 руб. 00 коп. за 1000 шт.
Сигареты с фильтром	150 руб. 00 коп. за 1000 шт. + 6% расчетной стоимости, исчисляемой исходя из максимальной розничной цены, но не менее 177 руб. 00 коп. за 1000 шт.
Сигареты без фильтра, папиросы	72 руб. 00 коп. за 1000 шт. + 6 % расчетной стоимости, исчисляемой исходя из максимальной розничной цены, но не менее 93 руб. 00 коп. за 1000 шт.
Автомобили легковые с мощностью двигателя до 67,5 кВт (90 л.с.) включительно	0 руб. 00 коп. за 0,75 кВт (1л.с.)
Автомобили легковые с мощностью двигателя свыше 67,5 кВт (90 л.с.) и до 112,5 кВт (150 л.с.) включительно	21 руб. 70 коп. за 0,75 кВт (1 л.с.)
Автомобили легковые с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.с.) мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.с.)	214 руб. 00 коп. за 0,75 кВт (1 л.с.)
Автомобильный бензин с октановым числом до «80» включительно	2657 руб. 00 коп. за 1 т
Автомобильный бензин с иными октановыми числами	3629 руб. 00 коп. за 1 т
Дизельное топливо	1080 руб. 00 коп. за 1т
Моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей	2951руб. 00 коп. за 1 т
Прямогонный бензин	3900 руб. 00 коп. за 1 т

 

Таким образом, с 2007г. установлена единая акцизная ставка для всей алкогольной продукции (за исключением пива и некоторых категорий вина).

Налоговая база по подакцизным товарам представлена на схемах.

 

 

Случаи определения налоговой базы при адвалорной ставке

 

Операция	Определение налоговой базы
Безвозмездная передача подакцизных товаров	Стоимость подакцизных товаров по средним ценам реализации, действовавшим в предыдущем налоговом периоде, без учета акцизов или по рыночным ценам
Товарообменные операции
Передача подакцизных товаров при натуральной оплате труда
Передача произведенных подакцизных товаров в структуре организации
Реализация товаров в части 8%	Суммы, полученные в форме: — финансовой помощи; — авансовых платежей; — пополнения фондов специального назначения; — процентов по векселю, товарному кредиту

Порядок исчисления акцизов. Сумма акциза по каждому виду подакцизных товаров исчисляется как произведение налоговой базы и соответствующей налоговой ставки. Таким образом, сумма акциза рассчитывается но следующим формулам.

1. По товарам, на которые установлены твердые ставки:

С = О х А, (1)

где С — сумма акциза;

О — объем реализованной продукции и натуральном выражении;

А — ставка акциза.

2. По товарам, на которые установлены адвалорные ставки:

С = Ст х А:100%, (2)

где Ст — стоимость реализованной продукции;

А — ставка акциза (в процентах от стоимости).

3. По товарам, на которые установлены комбинированные ставки:

С = Ос х Ас + Оа х Аа: 100%, (3)

где С — сумма акциза;

Ос — объем реализованной продукции в натуральном выражении;

Ас — твердая ставка акциза (в рублях и копейках) за единицу измерения товара;

Оа — стоимость реализованной продукции;

Аа — адвалорная ставка (в процентах от стоимости).

 

Пример 5.4. Организация производит алкогольную продукцию, ставка акциза на которую определяется в расчете на 1 л безводного спирта. Это значит, что при исчислении суммы акциза необходимо сделать пересчет в зависимости от крепости продукции. Допустим, организация отгрузила 1000 л водки с территории завода в розничную сеть.

Таким образом, рассчитанная сумма акциза, подлежащая уплате производителем, будет равна 76 400 руб. (1000 л х 191 руб. х 40%: 100%).

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется по итогам каждого налогового периода как начисленные суммы акциза по облагаемым операциям, уменьшенные на налоговые вычеты, т.е. сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет, рассчитывается с учетом налоговых вычетов согласно следующим формулам.

1. По подакцизным товарам, на которые установлены твердые ставки:

С = О х А - НВ, (4)

где НВ — налоговые вычеты.

2. По подакцизным товарам, на которые установлены комбинированные ставки:

С = Ос х Ас + Оа х Аа: 100% - НВ.(5)

Вычетам подлежат суммы акциза:

• предъявленные продавцом и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров, использованных в качестве сырья для производства других подакцизных товаров, либо при ввозе подакцизных товаров;

• уплаченные собственниками давальческого сырья при его приобретении либо при его производстве;

• уплаченные налогоплательщиком в случае возврата покупателем подакцизных товаров или отказа от них;

• уплаченные при приобретении акцизных марок по подакцизным товарам, подлежащим маркировке;

• уплаченные на территории РФ по этиловому спирту, произведенному из пищевого сырья, израсходованному для производства алкогольной продукции.

Сумма, подлежащая вычету, не должна превышать суммы акцизов, исчисленных по формуле

С = А х К х О: 100%, (6)

где С — предельная сумма акциза, уплаченная по этиловому спирту, использованному для производства вина;

А — ставка акциза на 1 л этилового спирта;

К — крепость вина, %;

О — количество реализованного вина.

Пример 5. Организация приобрела 2000 л этилового спирта и произвела из него 10 000 л вина крепостью 17%. Какова сумма налогового вычета? Ставка акциза по этиловому спирту — 27,7 руб. за 1 л безводного этилового спирта. Сумма акциза, уплаченная за 2000 л спирта, составила 54 400 руб. (27,7 руб. х 2000 л).

Максимальная сумма вычета, на которую организация имеет право, определяется по формуле (5.6) и составит 47 090 руб. (27,7 руб. х 10 000 л х 17%: 100%).

Акцизы на нефтепродукты. Нефтепродукты являются традиционным подакцизным товаром во многих странах. Они облагаются акцизами в целях изъятия сверхприбыли, возникающей в сфере производства нефтепродуктов.

Лица, совершающие операции с нефтепродуктами, могут получить свидетельство о регистрации. Такое свидетельство служит основанием для применения налоговых вычетов при определении налогоплательщиком сумм акцизов, подлежащих уплате

в бюджет. Оно выдается лицам, осуществляющим следующие виды деятельности:

• производство нефтепродуктов;

• оптовая реализация нефтепродуктов;

• оптово-розничная реализация нефтепродуктов;

• розничная реализация нефтепродуктов;

• производство продукции нефтехимии.

Основное требование для получения свидетельства — наличие мощности по хранению и отпуску нефтепродуктов.

Для получения свидетельства на производство необходимы мощности по производству, хранению и отпуску нефтепродуктов:

• оптовая реализация — при наличии мощности по хранению и отпуску нефтепродуктов;

• оптово-розничная реализация — при наличии мощности по хранению и отпуску нефтепродуктов и стационарные топливораздаточные колонки;

• розничная реализация — при наличии мощности по хранению и отпуску нефтепродуктов со стационарных топливораздаточных колонок.

Акцизами облагаются следующие операции с нефтепродуктами:

1) оприходование организацией или индивидуальным предпринимателем, не имеющими свидетельства, нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственных сырья и материалов;

2) получение нефтепродуктов организацией или индивидуальным предпринимателем, не имеющими свидетельства, в собственность в счет оплаты услуг по производству нефтепродуктов из давальческого сырья и материалов;

3) получение нефтепродуктов организацией или индивидуальным предпринимателем, имеющими свидетельства, в том числе:

• приобретение нефтепродуктов в собственность,

• оприходование нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственных сырья и материалов,

• оприходование нефтепродуктов, полученных в счет оплаты услуг по их производству из давальческого сырья и материалов,

• получение собственником сырья и материалов нефтепродуктов, произведенных из этих сырья и материалов на основании договора переработки;

4) передача организацией или индивидуальным предпринимателем нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья и материалов, собственнику, не имеющему свидетельства.

Освобождена от налогообложения реализация подакцизных товаров на экспорт, а также реализация нефтепродуктов на территории РФ.

Сумма акцизов определяется в отдельности по каждому виду нефтепродуктов. Налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму акцизов.

Налоговая база представлена на схеме.

 

Операции по получению (оприходованию) нефтепродуктов		Операции по передаче нефтепродуктов
Налоговая база
Объем полученных (оприходованных) нефтепродуктов в натуральном выражении		Объем переданных нефтепродуктов в натуральном выражении

 

По нефтепродуктам, для которых установлены разные ставки, налоговая база определяется в отдельности по каждой налоговой ставке.

Определение суммы акциза. При определении суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет, проводятся налоговые вычеты. Налогоплательщики, имеющие свидетельство, вправе уменьшить начисленную сумму акцизов на величину налоговых вычетов, за исключением налогоплательщика, имеющего свидетельство на розничную продажу.

Сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет, определяется в следующем порядке. При получении нефтепродуктов налогоплательщик, имеющий свидетельство, начисляет акциз. Затем при реализации (передаче) этих нефтепродуктов налогоплательщикам, также имеющим свидетельство, начисленная сумма акциза уменьшается на сумму акциза по фактически реализованным нефтепродуктам.

Чтобы получить вычет, необходимо выполнить следующие условия:

• продавец должен представить в налоговый орган копию договора с покупателем (получателем) нефтепродуктов, имеющим свидетельство, а также счета-фактуры с отметкой налогового органа, в котором состоит на учете покупатель (получатель) нефтепродуктов;

• покупатель нефтепродуктов должен отразить в налоговой декларации объемы полученных нефтепродуктов.

Налоговые вычеты проводят для того, чтобы перенести бремя уплаты акцизов с производителей на продавцов и тем самым равномерно распределить сумму налога между бюджетами разных регионов. Акцизы могут быть уплачены на любой стадии реализации нефтепродуктов. Это зависит от наличия свидетельства у участников цепочки «от производителя до потребителя».

При реализации нефтепродуктов лицом, имеющим свидетельство, лицу, имеющему свидетельство, акциз в цену не включается и отдельной строкой в счетах-фактурах не выделяется. Если же лицо, имеющее свидетельство, реализует нефтепродукты лицу, не имеющему свидетельства, то акциз включается в цену нефтепродуктов.

Пример 5.6. Нефтеперерабатывающий завод, не имеющий свидетельства, произвел 1000 т бензина с октановым числом до «80». Весь бензин продан оптовику, не имеющему свидетельства. На момент оприходования завод должен начислить акциз в сумме 2 657 000 руб. (2657 руб. х 1000 т). У завода нет свидетельства, и он не имеет права на налоговый вычет, поэтому начисленную сумму акциза завод должен уплатить в бюджет и включить в цену реализуемого топлива.

ООО «Акрополь», имеющее свидетельство на оптовую реализацию нефтепродуктов, закупило у ООО «Лучик», имеющего свидетельство на производство нефтепродуктов, 2000 т автомобильного бензина с октановым числом «92». В этом же месяце вся продукция была продана автозаправочной станции, имеющей свидетельство на розничную реализацию нефтепродуктов. Автозаправочная станция, в свою очередь, продала бензин населению. Какая сумма акциза и у кого подлежит уплате в бюджет? Ставка акциза на бензин — 3629 руб. за 1 т. Сумма акциза, начисленная при оприходовании закупленного у ООО «Акрополь» бензина, равна 7 258 000 руб. (3629 руб. х 2000 т ).

При реализации с заправочной станции, имеющей свидетельство, оптовик принимает указанную сумму к вычету. Таким образом, сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет, у ООО «Акрополь» по автомобильному бензину составит 0 руб. (7 258 000 руб. - 7 258 000 руб.).

Автозаправочная станция при получении бензина от оптовой организации начисляет акциз в сумме 7 258 000 руб. (3629 руб. х 2000 т).

Суммы акциза, начисленные налогоплательщиком, имеющим свидетельство на розничную реализацию нефтепродуктов, вычетам не подлежат. Следовательно, автозаправочная станция должна уплатить в бюджет всю сумму, начисленную при получении нефтепродуктов, т.е. 7 258 000 руб.