ЗЕМЕЛЬНЫЙ НАЛОГ

С 1 января 2005 г. вступили в силу нормы гл. 31 Налогового кодекса РФ. Представительным органам муниципальных образований и городов федерального значения было предоставлено право принять нормативные акты о введении с 1 января 2005 г. в соответствии с гл. 31 НК РФ земельного налога на территории соответствующего муниципального образования, Москвы, Санкт-Петербурга. До этого момента на территории муниципальных образований и городов федерального значения применяется Закон РФ от 11 октября 1991 г. «О плате за землю», который утрачивает силу с 1 января 2006 г. (за исключением раздела о нормативной цене).

Согласно нормам НК РФ земельный налог устанавливается, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с данным Кодексом и нормативно-правовыми актами представительных органов муниципальных образований, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и обязателен к уплате соответственно на территориях этих муниципальных образований и на территориях указанных субъектов.

Плательщиками земельного налога являются юридические и физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели — собственники земельных участков, землевладельцы, а также лица, обладающие земельными участками на праве постоянного (бессрочного) пользования.

На органы, осуществляющие государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, возложена обязанность по систематизации сведений по состоянию на 1 января 2005 г. о земельных участках, а также о лицах, на которых зарегистрировано право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования или право пожизненного наследуемого владения, и сообщению до 1 марта 2005 г. этих сведений в налоговые органы по месту своего нахождения.

Следует учитывать, что фактический владелец земельного участка не может быть освобожден от уплаты земельного налога, если документальное оформление права владения участком земли зависело от волеизъявления самого владельца и владелец не принял надлежащих мер к закреплению за ним права на землю и в связи с этим у него отсутствует документ, удостоверяющий такое право. Подобные решения были вынесены Высшим Арбитражным Судом РФ по спорам, когда право пользования земельным учас-

191

тком переходило «автоматически» (в силу ст. 552 ГК и ст. 37 ЗК РСФСР) с переходом прав на недвижимость, расположенную на этом участке¹.

В отношении земельных участков, находящихся в общей долевой собственности, размер земельного налога определяется для каждого из налогоплательщиков, являющихся собственниками данного земельного участка, пропорционально его доле в общей долевой собственности. Налоговая база в отношении земельных участков, находящихся в общей совместной собственности, определяется для каждого из налогоплательщиков, являющихся собственниками данного земельного участка, в равных долях.

Если при приобретении здания, сооружения или другой недвижимости к приобретателю (покупателю, одариваемому и т. п.) в соответствии с законом или договором переходит право собственности на ту часть земельного участка, которая занята недвижимостью и необходима для ее использования, налоговая база в отношении данного земельного участка для указанного лица определяется пропорционально его доле в праве собственности на данный земельный участок. Если приобретателями (покупателями, одариваемыми и т. п.) здания, сооружения или другой недвижимости выступают несколько лиц, налоговая база в отношении части земельного участка, которая занята недвижимостью и необходима для ее использования, для указанных лиц определяется пропорционально их доле в праве собственности (в площади) на указанную недвижимость.

Объектами налогообложения признаются объекты, имеющие стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которых у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Объектами налогообложения земельным налогом являются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог. Не признаются объектом налогообложения:

• земельные участки, изъятые из оборота в соответствии с за
конодательством РФ;

• земельные участки, ограниченные в обороте в соответ
ствии с законодательством РФ, которые заняты особо
ценными объектами культурного наследия народов РФ,
объектами, включенными в Список всемирного наследия,

¹ См., например: ВАС РФ. 2002. № 2; 2001. № 11. 192

историко-культурными заповедниками, объектами археологического наследия;

• земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии
с законодательством РФ, предоставленные для обеспечения
обороны, безопасности и таможенных нужд;

• земельные участки из состава земель лесного фонда;

• земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии
с законодательством РФ, занятые находящимися в госу
дарственной собственности водными объектами в составе
водного фонда.

Ставка налога — это размер налога за единицу налогообложения. Закон о «Плате за землю» устанавливал различные ставки земельного налога в твердом размере или в процентах от какого-либо показателя в зависимости от категории земель и целевого назначения участка и предусматривал возможность корректировки ставок земельного налога путем использования повышающих коэффициентов. Так, была установлена возможность увеличения средней ставки земельного налога для земельных участков, расположенных в курортных зонах (например, на Черноморском побережье, в Приморском крае); для земельных участков, расположенных в зонах отдыха Москвы и Санкт-Петербурга. Кроме того, с 1994 г. применялись инфляционные коэффициенты, размер которых устанавливался, как правило, ежегодно (например, ставки земельного налога и арендной платы, действовавшие в 2004 г., применялись в 2005 г. с коэффициентом 1,1). В том случае, если к населенному пункту (или его части) могли быть применены несколько коэффициентов, то средняя ставка налога умножалась последовательно на каждый из этих коэффициентов.

Средние ставки земельного налога для конкретного населенного пункта определялись и дифференцировались органом местного самоуправления населенного пункта. На базе средней ставки налога рассчитывались дифференцированные ставки по зонам города (поселка) на основании экономической оценки территории, генеральных планов городов и другой градостроительной документации. Зонирование территории по градостроительной ценности производилось с учетом следующих факторов: местоположение; доступность к центру города (поселка), местам трудовой деятельности, объектам социального и культурно-бытового обслуживания населения; уровень развития инженерной инфраструктуры и благоустройства территории; уровень развития сферы социального и культурно-бытового обслуживания населения и др.

193

Налоговый кодекс РФ установил иной подход к определению ставок земельного налога, порядку его введения, исчисления и уплаты.

Налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга). Максимальные ставки определены в ст. 394 НК РФ, в соответствии с которой:

• за земельные участки в составе земель сельскохозяйственного
назначения; земельные участки в составе зон сельскохо
зяйственного использования в поселениях и используемых
для сельскохозяйственного производства; за земельные
участки, приобретенные (предоставленные) для личного
подсобного хозяйства, садоводства, огородничества, дачного
хозяйства или животноводства, а также за занятые жилищ
ным фондом и объектами инженерной инфраструктуры
жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли
в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не
относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной
инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или
приобретеннные (предоставленные) для жилищного стро
ительства земельный налог не должен превышать 0,3 % от
кадастровой стоимости этих земельных участков;

• в отношении прочих земельных участков — налоговая ставка не
должна быть более 1,5 % от кадастровой стоимости участка.

Допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий земель и (или) разрешенного использования земельного участка. Кадастровая стоимость земельного участка определяется на 1 января текущего года. Кадастровая стоимость земельных участков на 1 января календарного года подлежит доведению до сведения налогоплательщиков земельного налога в порядке, определяемом постановлением Правительства РФ от 7 февраля 2008 г. № 52, не позднее 1 марта этого года. В случае если не определена кадастровая стоимость земельного участка, для налогообложения должна применяться его нормативная цена на основании п. 13 ст. 3 ФЗ от 25 октября 2001 г. «О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации». Хотя, учитывая различный порядок установления кадастровой стоимости и нормативной цены земельного участка, возможно, не всегда будет соблюдено положение о равноценности.

194

Законом «О плате за землю» за земельные участки, неиспользуемые или используемые не по целевому назначению, ставка земельного налога устанавливалась в двукратном размере. К сожалению, налоговый кодекс не содержит такого положения, хотя подобная норма стимулировала бы лиц к надлежащему использованию земель.

В отношении земель, приобретенных в собственность для жилищного строительства, налоговый кодекс продублировал правила, введенные 29 ноября 2004 г. в Закон «О плате за землю» и вступившие в силу с 1 января 2005 г., о применении повышающих коэффициентов для земельных участков, предоставленных для строительства. Эти положения затрагивают только отношения по налогообложению земельных участков, приобретенных в собственность с 1 января 2005 г. физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства и индивидуального жилищного строительства, и различны в зависимости от вида строительства.

Если земельные участки приобретены в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства о 1 января 2005 г., то земельный налог взимается в двукратном размере в течение трехлетнего срока проектирования и строительства вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости. При завершении такого строительства и государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости до истечения трехлетнего срока проектирования и строительства сумма земельного налога, уплаченного в течение периода проектирования и строительства сверх однократного размера земельного налога, признается суммой излишне уплаченного налога и подлежит зачету (возврату) налогоплательщику в общеустановленном порядке.

Земельный налог за земельные участки, приобретенные для жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства, взимается в четырехкратном размере в течение периода проектирования и строительства, превышающего трехлетний срок, вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости.

Земельный налог за земельные участки, приобретенные в собственность физическими лицами для индивидуального жилищного строительства с 1 января 2005 г., взимается в двукратном размере в течение периода проектирования и строительства, превышающего

195

десятилетний срок, вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости.

Льготы по взиманию платы за землю и порядок их предоставления. В соответствии со ст. 56 Н К РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Нормы законодательства о налогах и сборах, определяющие основания, порядок и условия применения льгот по налогам и сборам, не могут носить индивидуального характера.

Глава 31 НК РФ предусматривает две формы льгот.

1. Полное освобождение от налогообложения на неопреде
ленный срок (например, организации и учреждения уголов
но-исполнительной системы Министерства юстиции Российской
Федерации — в отношении земельных участков, предоставленных
для непосредственного выполнения возложенных на эти орга
низации и учреждения функций; организации — в отношении
земельных участков, занятых государственными автомобильны
ми дорогами общего пользования; религиозные организации —
в отношении принадлежащих им земельных участков, на кото
рых расположены здания, строения и сооружения религиозного
и благотворительного назначения; общероссийские обществен
ные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы
общественных организаций инвалидов), среди членов которых
инвалиды и их законные представители составляют не менее
80 %, — в отношении земельных участков, используемых ими для
осуществления уставной деятельности) или на определенный срок
(резиденты особой экономической зоны).

2. Уменьшение налоговой базы путем установления не облага
емой налогом суммы. На одного налогоплательщика (например,
Героя Советского Союза, Героя Российской Федерации, инва
лидов с детства, ветеранов и инвалидов Великой Отечественной
войны) на территории одного муниципального образования (го
родов Москвы, Санкт-Петербурга) не облагаемая налогом сумма
составляет 10 000 руб.

Представительным органам муниципальных образований и городов федерального значения предоставлено право устанавливать дополнительные льготы по уплате земельного налога (ч. 2 п. 2

196

ст. 387 НК РФ). Как справедливо отмечалось в юридической литературе, с вступлением в силу гл. 31 НК РФ возникли вопросы, связанные с отменой некоторых льгот, установленных Законом «О плате за землю», и в первую очередь с исключением из числа льготируемых земельных участков, принадлежащих государственным или муниципальным органам¹. Вряд ли является целесообразным налогообложение органов государственной власти и органов местного самоуправления, которые являются юридическими лицами и могут обладать земельными участками на праве постоянного (бессрочного) пользования для выполнения возложенных на них функций. Финансирование муниципальных органов производится из средств того же местного бюджета (бюджета муниципального образования), в который должны поступать денежные средства от уплаты земельного налога. Такое перечисление из бюджета на лицевой счет органа юридического лица и обратно может повлечь только дополнительные расходы (связанные, например, с необходимостью составления налоговых деклараций, «бездействием» денежных средств в размере сумм земельного налога). Органы местного самоуправления (а также органы государственной власти городов федерального значения) следовало бы включить в число категорий налогоплательщиков, освобождаемых от уплаты земельного налога, в соответствии с налоговым кодексом, в отношении земельных участков, непосредственно связанных с их деятельностью.

Законом «О плате за землю» было предусмотрено предоставление льгот по взиманию земельного налога в форме полного освобождения от уплаты земельного налога, понижения ставки земельного налога, частного освобождения на определенный срок, отсрочке выплаты земельного налога.

Полное освобождение от уплаты земельного налога производилось в случаях, определенных в Законе «О плате за землю», и осуществлялось в виде освобождения на определенный срок (физические и юридические лица, получившие для сельскохозяйственных нужд нарушенные земли (требующие рекультивации), на первые 10 лет пользования; граждане, впервые организующие крестьянские (фермерские) хозяйства, освобождались от уплаты земельного налога в течение пяти лет с момента предоставления им земельных участков и др.) либо бессрочного освобождения (заповедники, национальные и дендрологические парки, ботанические

¹ См.: Ильюхин И. Комментарий к главе 31 Налогового кодекса РФ «Земельный налог» // Хозяйство и право. 2005. № 5. С. 18.

197

сады, инвалиды I и II групп и др.). С юридических и физических лиц, полностью освобожденных от уплаты налога, при передаче ими земельных участков в аренду (пользование) взимался земельный налог с площади, переданной в аренду (пользование).

Понижение ставки земельного налога, частичное освобождение на определенный срок, отсрочка выплаты, например, малообеспеченным лицам, молодым семьям, лицам, пострадавшим от стихийных бедствий, производилось органами законодательной (представительной) власти субъектов РФ и органами местного самоуправления в пределах суммы налога, находившихся в распоряжении соответствующего субъекта РФ или органа местного самоуправления. Эти формы льгот применялись на основании соответствующих нормативных актов.

Физическим лицам (в т. ч. индивидуальным предпринимателям в отношении земельных участков, не используемых в предпринимательской деятельности) налоговый орган обязан направить уведомление не позднее 30 дней до наступления срока платежа. В налоговом уведомлении указываются: размер налога, подлежащего уплате, расчет налоговой базы и срок уплаты.

Организации самостоятельно исчисляют сумму налога (сумму авансовых платежей), так же как и индивидуальные предприниматели в отношении земельных участков, используемых ими в предпринимательской деятельности (далее — индивидуальные предприниматели). Для физических лиц исчисление сумм налога (сумм авансовых платежей) производят налоговые органы.

Налоговым периодом по уплате земельного налога признается календарный год. Налоговым периодом является период времени, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период для налогоплательщиков — организаций и физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, состоит из отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи. Отчетными периодами признаются первый квартал, второй квартал и третий квартал календарного года. Представительному органу муниципального образования (законодательным (представительным) органам государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) предоставлено право не устанавливать отчетный период. При этом представительные органы не вправе устанавливать иные отчетные периоды (например, ежемесячный отчетный период). Для физических лиц

198

НК РФ не содержит обязанности по уплате авансовых платежей, но представительные органы муниципальных образований (законодательные органы Москвы и Санкт-Петербурга) вправе установить до двух авансовых платежей. Также представительные органы муниципальных образований (законодательные органы Москвы и Санкт-Петербурга) могут предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи.

Налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены нормативными актами представительных органов муниципальных образований (законами городов Москвы и Санкт-Петербурга). При этом срок уплаты земельного налога для организаций и индивидуальных предпринимателей не может быть установлен ранее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

В случае неуплаты налога в установленный срок начисляется пеня. Процентная ставка пени принимается равной '/_зш действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка РФ.

Сумма излишне уплаченного земельного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки либо возврату налогоплательщику.

Налогоплательщики, своевременно не привлеченные к уплате земельного налога, уплачивают этот налог не более чем за три предшествующих года. Пересмотр неправильно произведенного налогообложения допускается также не более чем за три предшествующих года.

Налоговые органы ведут в установленном порядке учет плательщиков земельного налога, осуществляют контроль за правильностью исчисления и своевременностью его уплаты.