РОЗГЛЯД ПИТАННЯ З ПОГЛЯДУ ПОДАТКОВОЇ ПОЛІТИКИ ТА АДМІНІСТРУВАННЯ ПОДАТКІВ

Однією із важливих проблем, що роблять загальнодер­жавні податки, зокрема податок на прибуток підприємств, ПДВ та акцизи, непридатними для розщеплення, є проблема атрибуції загальнодержавних податків до конкретного регіону. Дуже часто база оподаткування перебуває в одному місці, а відповідні податки збирають у іншому. Наприклад, "Нафтогаз України" одержує оподатковувані прибутки че­рез місцеві відділення, розташовані в різних регіонах Ук­раїни, а податки сплачує в Києві — місті, де він заре­єстрований. Багато людей із передмістя Києва, Броварів, Вишневого, Ірпеня щодня їдуть до Києва на роботу. Прибут­ковий податок з них утримують біля джерела — за місцем сплати зарплати — і зараховують до бюджету Києва, а не до бюджетів міст, де ці люди мешкають. Багато товарів, що оподатковуються акцизом та ПДВ, споживаються по. всій країні. Оскільки цими податками оподатковується кінцеве споживання, кінцеві платники податку також знаходяться в різних куточках країни. Однак податки збираються в одному конкретному регіоні, де знаходиться виробник. Як приклад, можна згадати винзавод "Масандра". Важко собі уявити регіон України, де б не продавали його продукцію. Але ак­цизні збори, якими обкладаються вина "Масандри", збира­ються виключно в Криму.

Якщо податки розщеплюються, це означає, що суспільні послуги в певних регіонах фінансуються коштом податків, зібраних у цих регіонах, але створених населенням інших регіонів. Люди, які фактично сплачують податки, ніколи не матимуть можливості одержати оплачені ними послуги, і, водночас, можуть одержати менший обсяг суспільних послуг у регіонах, де вони мешкають. Очевидно, що така ситуація послаблює зв'язок між суспільними послугами, що надають­ся в конкретному регіоні, і витратами на такі послуги і не сприяє відповідальному ставленню місцевих органів влади до своїх зобов'язань з надання суспільних послуг. З іншого бо­ку, регіони, позбавлені надходжень від податків, що генеру­ються в цих регіонах, можуть зіткнутися із ситуацією, коли вони недорахуються своєї частки загальнодержавних по­датків. Тож вони вживатимуть заходів, намагаючись розв'язати проблему атрибуції.

Податок на прибуток підприємств

Ті регіони, які недорахуються податку на прибуток підприємств, можуть чинити тиск на політиків, щоб вони вимагали реєстрації філій підприємств та інших відокремле­них підрозділів як окремих платників податків.

Справді, діюче законодавство про податок на прибуток підприємств містить таку вимогу, як залишок старої системи податкового розщеплення. Платники податку на прибуток підприємств уже й тепер відчувають труднощі з атрибуцією оподатковуваних прибутків поміж численними філіями та І платою податку на прибуток підприємств на місцях. Трапляється, що одні філії підприємства працюють прибутково, тоді як інші несуть збитки. Загальна сума податку, який фактично сплачують різні філії, може значно перевищувати ні обсягом консолідоване податкове зобов'язання підприємства. Тож вирішення проблеми атрибуції м ріпі застосування системи податкового розщеплення може істотною мірою негативно позначитися на прийнятті рішень щодо того, якою оптимально має бути структура того чи Іншого підприємства.

Податок на додану вартість

Так само, як і у разі податку на прибуток підприємств, складається враження, що запровадження практики реєстрації кожної філії чи відокремленого підрозділу як платника ПДВ може розв'язати проблему атрибуції. Насправді, навіть за відсутності прямо висловленого положен­ня законі про ПДВ Державна податкова адміністрація ще в 1997 р. видала розпорядження про те, що окремі типи підприємств мають зареєструвати свої філії як окремих платників податків. Через цю вимогу багато підприємств із тих, які мають широку мережу філій, вже зіткнулися з проблемою надмірного оподаткування трансфертів, що здій­снюються між філіями. Реєстрація філій особливо негативно позначається на фінансових установах, зокрема банках, основна діяльність яких звільнена від оподаткування, і через це вони не можуть відшкодувати ПДВ, що нараховується на трансферти між філіями.

З іншого боку, підприємства можуть вигравати від реєстрації філій як окремих платників податків, мінімізуючи свої податкові зобов'язання. Оскільки, згідно із законодав­ством про ПДВ, існує певний поріг, при недосягненні якого суб'єкт підприємницької діяльності не мусить реєструватися як платник податку, то платники можуть легко уникнути не­обхідності виконання вимоги про реєстрацію, розбивши свою діяльність на низку філій або інших відокремлених підрозділів. Якщо якийсь суб'єкт підприємницької діяльно­сті розумно займається і оподатковуваними, й неоподаткову­ваними операціями, він може організувати дві чи більшу кількість філій, кожна з яких буде займатися виключно лише або тими, або іншими операціями. При цьому він атрибуватиме левову частку вхідного ПДВ, що сплачується при обох типах операцій, тій філії, яка займається оподатковуваними операціями, тим самим зводячи до мінімуму свої зобов'язання перед бюджетом зі сплати ПДВ.

Отже, як і у разі з податком на прибуток підприємств, розщеплення податків може призвести до серйозних ви­кривлень при прийнятті платниками податків рішень щодо (Інтимізації організаційної структури підприємства, а це, в свою чергу, потягне за собою істотні втрати доходів бюд­жету.

Більш того, проблеми з атрибуцією можуть призвести до небажання місцевих органів влади дозволяти кредитування з ПДВ на фактори виробництва, закуплені в інших регіонах або імпортовані. Справді-бо, таке траплялося в Ук­раїні, коли надходження від ПДВ розщеплювалися, що перетворювало ПДВ на податок типу податку з обороту з каскадними податками, що сплачуються на фактори вироб­ництва. Аналогічна ситуація спостерігалася у той самий період часу з платниками податку, яким належить відшкодуванням сум ПДВ, зокрема експортерами або новими підприємствами, для яких характерні істотні обсяги інвестицій в основні фонди. Місцеві органи влади не хотіли надавати відшкодування ПДВ за рахунок своєї частки ПДВ, тоді як поточні надходження державного бюджету в окремих регіонах були недостатні для того, щоб задовольнити всі ви­мін й щодо відшкодування, особливо в регіонах з істотним обсягом орієнтованого на експорт виробництва. Таким чи­ном, крім загальної проблеми каскадних податків, розщеплювання ПДВ між державним та місцевими бюджетами істот­ним чином гальмувало розвиток експортного виробництва їй великих інвестицій в Україні.

Акцизи

Намагаючись розв'язати проблему атрибуції акцизів, деякі можуть чинити тиск у напрямі переключення оподат­кування з рівня виробництва на рівень роздрібної торгівлі. Однак таке рішення проблеми означало б повну втрату кон­тролю над довгим ланцюгом руху підакцизних товарів від виробника до роздрібного продавця, що робить збирання акцизу практично неможливим. Крім того, при цьому вини­кає необхідність у додаткових адміністративних ресурсах для роботи з істотно більшою кількістю платників податків на рівні роздрібної торгівлі порівняно з їх кількістю на рівні виробника.

З іншого боку, у разі розщеплення акцизів місцеві орга­ни влади можуть чинити тиск на бізнес, вимагаючи, щоб у регіоні продавали підакцизні товари, вироблені в цьому са­мому регіоні, а не привезені з-поза його меж. Справді, в 1999р., коли акцизи розщеплювалися, мали місце численні випадки такого тиску.

Така інтервенція істотно змінить регіональну спеціалізацію й позначається на регіональній спеціалізації та міжнародній торгівлі, а це, в свою чергу негативно вплине НІІ народне господарство та темпи економічного зростання. Вибір споживачів буде обмежений лише місцевими товара­ми, які посядуть монополістичне становище на даному регіональному ринку. Бажання місцевих органів влади одер­жати якнайбільше доходів від акцизних зборів при застосу-І4ІІнпі податкового розщеплення можуть також негативно по позначитися на рішеннях щодо реєстрації нових підприємств, які не виробляють підакцизних товарів.

Якщо до декількох загальнодержавних податків і зборів застосовуються різні ставки відрахувань, то податкове роз­щеплення може позначитися на стимулах до збирання відповідних податків і зборів. Очевидно, що регіональні ор­гани влади найбільш зацікавлені в збиранні тих податків, від яких до бюджету даного регіону зараховується найбільша частка. У принципі, місцеві податкові органи, підпорядкованих центральному уряду, повинні докладати однакових зу­силь для збирання всіх податків, за які вони відповідають. Однак у реальному житті регіональні органи влади мають досить засобів впливу, щоб стимулювати зусилля по збиран­ню різних податків, відповідно до їхнього внеску в загальний обсяг фінансових ресурсів регіону. Деякі свідчення цього можна було спостерігати в 1997 р.

Збільшення власної бази оподаткування місцевих бюджетів: які є варіанти?

Наведений вище аналіз показує, що розщеплення основ­них загальнодержавних податків та зборів, таких як ПДВ, податок на прибуток підприємств та акциз не дозволяє ясно і чітко розв'язати проблему збільшення власної бази опо­даткування. Натомість, воно породжує додаткові проблеми, які негативно позначаються на обсязі надходжень, зокрема місцевих бюджетів, та економічному розвитку всієї країни. Водночас, є інші податки, базу та ставки яких уповноваже­ний визначати центральний уряд, що їх доцільно було б закріпити за місцевими бюджетами. Водночас, можна очіку­вати здійснення тиску з метою запровадження нових по­датків, контроль над якими належатиме місцевій владі.

Виходячи з наведеного вище аналізу, можна зробити висновок що при виборі інших загальнодержавних податків, які можуть бути закріплені за місцевими бюджетами, або запровадженні нових податків слід керуватися такими прин­ципами:

• Податки не повинні легко експортуватися поза межі території, на якій вони збираються, бо в іншому разі місцеві органи влади не відчуватимуть себе відповідальними за них;

• База оподаткування має бути відносно рівномірно розподілена між регіонами, що створюватиме рівні можли­вості одержання надходжень у різних регіонах;

• База оподаткування має бути достатньо великою, щоб задовольняти видаткові потреби місцевих бюджетів;

• Податок повинен стягуватися з не надто мобільних факторів, бо в іншому випадку платники податку перемі­щатимуться з регіонів із порівняно великою базою оподат­кування до регіонів із відносно невеликою базою оподатку­вання;

• Податки не повинні створювати значних еко­номічних викривлень;

• Податки мають бути такими, щоб їхнє адмініструван­ня не було пов'язано з великими труднощами;

• Суспільні послуги місцевих органів влади, які нада­ються конкретним споживачам, мають фінансуватися за ра­хунок плати, яку вносять ці споживачі.

Одним із податків, що найкраще відповідає наведеним принципам, а отже, який було б доцільно віддати під контроль місцевих органів влади або передати їм, є податок ті нерухомість. База оподаткування, що включає і землю, і будівлі, розташовані на ній, є потенційно великою і відносно рівномірно розподілена по території всієї країни. Ні земля, ні будівлі не є рухомими факторами, які можна перевозити з одного регіону до іншого. Кількість і якість суспільних по­туг, що надаються в тій чи іншій конкретній місцевості, та­ких як система водовідведення, благоустрій, освіта тощо відображаються в рівні цін на нерухомість, завдяки чому встановлюється чіткий зв'язок між ефективністю роботи місцевих органів влади та їхньою здатністю нарощувати рівень відповідних доходів. При належному рівні розвитку ринку нерухомості податок на нерухомість досить легко адмініструвати. Справді-бо, у багатьох країнах по всьому світі податок на нерухомість є найбільшим джерелом доходів місцевих бюджетів.

В Україні, починаючи з 1995 р., неодноразово висувалися пропозиції запровадити податок на нерухоме майно. Однак жодна з цих пропозицій поки що не була ухвалена. З огляду на те, що запровадження податку на нерухоме майно, Потребуватиме значного часу та вкладення істотних ре­сурсів, роботу по його розробці слід прискорити.

Податок на землю (плата за землю), хоч і має значно вужчу базу оподаткування (будівлі, розташовані на землі, не підлягають оподаткуванню), ніж податок на нерухомість, але й він відповідає більшості з окреслених вище критеріїв. Тому дуже бажано закріпити цей податок за місцевими бюджетами. По суті, це вже зроблено у Бюджетному кодексі, ухваленому Верховною Радою України. Однією з найістотніших поточних проблем є значна ерозія бази оподаткування через численні пільги. У 1999 р. 93% загальної суми пільг із плати за землю становили пільги, надані за­конодавством або за повноваженнями Уряду України, пов'язані із суспільними послугами, що надаються централь­ним урядом. Наприклад, Яворівський полігон у Львівській області та Узинська база військово-повітряних сил у Київській області, які займають істотну площу, звільнені від плати за землю. Хоч протягом останніх двох років ситуація поступово поліпшувалася, проблема широких повноважень центрального уряду щодо зміни бази податку, закріпленого за місцевими бюджетами, все ще не знята з порядку денного. Тому перегляд і скасування значної частини таких пільг є потенційним джерелом збільшення власної бази оподатку­вання місцевих бюджетів. Іншим шляхом розв'язання цієї проблеми є надання із державного бюджету компенсації втрат місцевих надходжень, пов'язаних із такими пільгами. У багатьох країнах податок на нерухомість, що викори­стовується для надання суспільних послуг центральним уря­дом, або сплачується, або, якщо законодавство надає відпо­відні пільги, компенсується центральним урядом Наприклад. Як федеральний уряд Канади сплачує податок на нерухомість у провінції Квебек

У Конституції Канади є положення, яке забороняє оподаткування одного уряду іншим. Це положення застосовується також до підприємств, що належать Короні. На практиці федеральний уряд добровільно виплачує компенсацію несплаченого податку на нерухомість, попри те навіть, що він не зобов'язаний цього робити. Сума встановлюється шляхом переговорів і, як правило, приблизно дорівнює сумі податку, який був би сплачений у іншому випадку. Аналогічні принципи застосовуються і, наприклад, до прибуткового податку та нарахувань на зарплату. Ці податки сплачуються обома сторонами (Квебеком та Оттавою), але також на добровільній основі, що відображено в угодах про міжурядове оподаткування між двома рівнями уряду.

Стаття 97 Бюджетного кодексу України саме і передбачає можливість таких компенсацій. Крім збільшення власної фінансової бази місцевих бюджетів, скасування бага­тьох із таких пільг або надання адекватної компенсації за втрати доходів через надані пільги дозволить усунути вик­ривлення реальних затрат на суспільні послуги, які надає центральний уряд.

Іншим загальнодержавним податком, який підходить для передачі місцевим бюджетам, є прибутковий податок з гро­мадян. Цей податок переважно сплачується за місцем про­живання платника. Попри те, що наведений вище аналіз вка­зує на випадки, коли податок може сплачуватися не в тій юрисдикції, порівняно з непрямими податками та податком на прибуток підприємств, у цьому разі такі випадки трапляються рідко. Тенденція до зростання частки прибуткового прибутку з громадян у загальних податкових надходженнях, що постерігається останнім часом, пов'язана, головним чином із розширенням бази оподаткування. З поліпшенням економічних умов ця тенденція посилиться. Тож база цього податку є дуже еластичною. Насамкінець, оскільки прибутковий податок з громадян збирається переважно шляхом утримання біля джерела, його легко адмініструвати.

І пошук нових джерел доходів, які можна було б віддати під контроль місцевих бюджетів, покликав до життя численні пропозиції щодо перегляду наявної системи місцевих податків, надто на перехідний період, поки не буде запроваджено податок на нерухоме майно. Попри суворі законодавчі обмеження на те, яких типів місцеві податки можна запроваджувати, місцеві органи влади намагалися запрова­дити гної додаткові місцеві податки

Ще однією важливою підставою для перегляду діючої системи місцевих податків є необхідність приведення цієї сис­теми у відповідність з наведеними вище вимогами щодо дже­рел доходів місцевих бюджетів. Ціла низка податків, які становлять діючу систему місцевих податків, зокрема збір за участь у перегонах на іподромі, збір із власників собак, збір за право зйомки фільмів та телепередач, мають надзвичайно невелику і нерівномірно розподілену базу оподаткування.

Податок на рекламу є по суті акцизним податком на підприємницьку діяльність; він призводить до істотних вик­ривлень у просуванні товарів та послуг і може бути легко експортованим через включення до ціни продукції в інших юрисдикціях. Більш того, база податку на рекламу, хоч і до­сить значна, розподілена вкрай нерівномірно. Тому не­обхідно розглянути питання про відмову від таких податків.

З іншого боку, вибір нових податків, які відповідали б вимогам, що висуваються до місцевих податків, не такий уже й великий. Наприклад, висувалися пропозиції запровадити місцевий податок з обороту або акцизні збори. Такі подат­ки, якщо вони будуть запроваджені на рівні виробництва, матимуть каскадний вплив і будуть легко експортуватися до інших юрисдикцій. Якщо ж вони будуть запроваджені на рівні роздрібної торгівлі, то призведуть до викривлення траєкторії оптимального споживання — люди можуть відда­вати перевагу придбанню товарів у сусідніх регіонах, якщо в регіоні, де вони мешкають, будуть високі податки. Крім то­го, виникне істотна проблема, пов'язана як із визначенням роздрібної торгівлі, так і з контролюванням великої кількості малих роздрібно-торговельних підприємств.

Пропонувалося також запровадити місцеві додаткові збори до податку на прибуток підприємств. Цей варіант та­кож не дуже привабливий, бо такий додатковий податок стя­гуватиметься з дуже мобільного фактора — капіталу. Якщо навіть відмінності в ставках оподаткування, що застосовува­тимуться в різних регіонах, будуть незначними, існуватиме тенденція до реєстрації підприємницької діяльності у регіонах з якнайнижчими ставками. Крім того, запровад­ження таких додаткових зборів вимагатиме внесення істот­них змін до методології атрибуції, оподатковуваних при­бутків до філій підприємства, розташованих у різних регіонах. По-перше, чистий прибуток, що атрибутується до конкретного регіону, має визначатися виключно шляхом пропорційного розподілу чистого консолідованого доходу. По-друге, слід розглянути питання про введення нових фак­торів, на основі яких здійснюється розподіл, або заміну іншими факторами розподілу таких факторів, що застосо­вуються нині, як валові витрати і амортизаційні.

На відміну від пропозиції щодо місцевого податку на прибуток підприємств, пропозиція запровадити додатковий прибутковий податок з громадян виглядає привабливішою. Такий додатковий збір стягувався б з доходів резидентів, тим самим створюючи чіткий зв'язок між витратами та одержанням суспільних послуг, що надаються в конкретній місцевості. Порівняно з іншими варіантами такий додатковий податок призвів би до значно менших економічних викривлень. Однак істотна проблема, пов'язана з таким податком, — це проблема адміністрування, бо його запровадження вимагає подання платниками податків річної декларації. На сьогодні ж запровадження щорічного загального декларування неможливе ні на загальнодержавному, ні на субнаціональному рівні.