Рассмотрим составы и субъектов административных правонарушений в сфере налогообложения.

Административным правонарушением признается противоправное, виновное действие (бездействие) физического или юридического лица, за которое Кодексом РФ об административных правонарушениях или законами субъектов Российской Федерации об административных правонарушениях установлена административная ответственность.[40]

Состав административных правонарушений в области финансов, налогов и сборов, рынка ценных бумаг приведен в гл.15 КоАП РФ. Дополнительно состав административных правонарушений в области налогов и сборов разъяснен в Постановлении Пленума ВАС РФ от 27.01.2003 N 2, в котором говорится: «Ответственность за административные правонарушения в области налогов установлена ст.ст.15.3 - 15.9 и 15.11 КоАП».

Следовательно, административными правонарушениями в сфере налогов и сборов являются:

1) нарушение срока постановки на учет в налоговом органе (ст.15.3);

2) нарушение срока представления сведений об открытии и о закрытии счета в банке или иной кредитной организации (ст.15.4);

3) нарушение сроков представления налоговой декларации (ст.15.5);

4) непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (ст.15.6);

5) нарушение порядка открытия счета налогоплательщику (ст.15.7);

6) нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора (взноса) (ст.15.8);

7) неисполнение банком решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента (ст.15.9);

8) грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности (ст.15.11).

Следует отметить, что все административные правонарушения в области налогов и сборов, предусмотренные КоАП РФ, в отличие от налоговых правонарушений, предусмотренных НК РФ, не являются длящимися: каждое из них имеет конкретную дату его совершения.

Тем не менее, существуют и альтернативные точки зрения относительно состава административных правонарушений в области налогов и сборов.

Определенные споры вызывает отнесение к числу административных правонарушений в области налогов и сборов фактов грубого нарушения правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, предусмотренных в ст.15.11 КоАП РФ. Объектом этого правонарушения весьма оправданно называют порядок ведения бухгалтерского учета и представления отчетности. Однако в названии гл.15 КоАП РФ законодатель предусмотрел только три разновидности административных правонарушений. Следовательно, состав правонарушений ст.15.11 КоАП РФ должен быть отнесен либо к группе административных правонарушений в области финансов, либо в области налогов и сборов, либо рынка ценных бумаг.

Одним из аргументов отнесения состава правонарушений ст.15.11 КоАП РФ к группе административных правонарушений в области налогов и сборов является разъяснение понятия "грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности". Под этим деянием законодатель понимает, в том числе, и искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10%.

Субъектами административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов являются физические лица-налогоплательщики, а также должностные лица, к которым в целях административной ответственности отнесены руководители и другие работники организаций, совершившие административные правонарушения в связи с выполнением организационно-распорядительных или административно-хозяйственных функций, а также лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица (ст.2.4 КоАП РФ).

По общему правилу административной ответственности подлежат граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства. Гражданин может быть привлечен к ответственности за налоговые деликты только в случае, если он к моменту их совершения достиг 16-летнего возраста.

Преобладающим субъектом ответственности за совершение административных проступков в налоговой сфере является должностное лицо, что обусловлено спецификой отношений в области управления. Должностные лица организаций могут нести административную ответственность за неисполнение собственных налоговых обязанностей так же, как физические лица.

Приведенное положение ст.2.4 КоАП РФ не содержит четкого состава должностных лиц организации, в отношении которых может быть возбуждено административное производство. В статье лишь в общих чертах определены критерии, которым должны отвечать такие лица.

Первый критерий. К административной ответственности в связи с деятельностью юридического лица могут быть привлечены лишь лица, состоящие с ним в трудовых отношениях, т.е. работники. Причем административное взыскание может быть наложено на любого работника организации независимо от названия его должности.[41]

Следовательно, должностным лицом в целях КоАП РФ не являются участник хозяйственного общества или товарищества, представитель юридического лица, действующий на основании доверенности, а также иное лицо, осуществляющее полномочия органа юридического лица на основании договора гражданско-правового характера, поскольку все перечисленные лица не состоят в трудовых отношениях с налогоплательщиком.

Второй критерий. Осуществление работником организационно-распорядительных или административно-хозяйственных функций в отношении организации.

В связи с этим для того, чтобы установить, что понимается под осуществлением организационно-распорядительных или административно-хозяйственных функций, обратимся к Постановлению Пленума Верховного Суда РФ от 10 февраля 2000г. № 6 «О судебной практике по делам о взяточничестве и коммерческом подкупе».

Согласно названному Постановлению организационно-распорядительные функции включают в себя, например руководство коллективом, расстановку и подбор кадров, организацию труда или службы подчиненных, поддержание дисциплины, применение мер поощрения и наложение дисциплинарных взысканий.

К административно – хозяйственным функциям могут быть, в частности, отнесены полномочия по управлению и распоряжению имуществом и денежными средствами, находящимися на балансе и банковских счетах организаций и учреждений, воинских частей и подразделений, а также совершение иных действий: принятие решений о начислении заработной платы, премий, осуществление контроля за движением материальных ценностей, определение порядка их хранения и т. п.[42]

Рассмотрим меры административной ответственности за нарушения налогового законодательства. Все виды административных правонарушений в области налогов и сборов помещены в главу 15 КоАП РФ (статьи 15.3-15.9 и 15.11). Необходимо отметить их несомненное сходство с составами налоговых правонарушений, предусмотренных Налоговым кодексом РФ. Однако ответственность за данные правонарушения различна.

Рассмотрим конкретные административные правонарушения в сфере налогообложения.

Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе (ст. 15.3. КоАП РФ)

Нарушение установленного срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе влечет предупреждение или наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от пятисот до одной тысячи рублей.

Нарушение установленного срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе, сопряженное с ведением деятельности без постановки на учет в налоговом органе или органе государственного внебюджетного фонда влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от двух до трех тысяч рублей.

Нарушение срока представления сведений об открытии и о закрытии счета в банке или иной кредитной организации (ст. 15.4. КоАП РФ)

Нарушение установленного срока представления в налоговый орган информации об открытии или о закрытии счета в банке или иной кредитной организации влечет предупреждение или наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от одной тысячи до двух тысяч рублей.

Если говорить о размерах санкций, то штраф по ст.15.4 КоАП РФ значительно ниже, чем по указанным статьям Налогового кодекса РФ.[43]

Нарушение сроков представления налоговой декларации (ст. 15.5. КоАП РФ)

Нарушение установленных законодательством о налогах и сборах сроков представления налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет предупреждение или наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от трехсот до пятисот рублей.

Непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (ст. 15.6. КоАП РФ)

Непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок либо отказ от представления в налоговые органы, таможенные органы оформленных в установленном порядке документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде влечет наложение административного штрафа на граждан в размере от ста до трехсот рублей; на должностных лиц - от трехсот до пятисот рублей.

Непредставление должностным лицом органа, осуществляющего государственную регистрацию юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, выдачу физическим лицам лицензий на право занятия частной практикой, регистрацию лиц по месту жительства, регистрацию актов гражданского состояния, учет и регистрацию имущества и сделок с ним, либо нотариусом или должностным лицом, уполномоченным совершать нотариальные действия, в установленный срок в налоговые органы сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде влечет наложение административного штрафа в размере от пятисот до одной тысячи рублей.

Нарушение порядка открытия счета налогоплательщику (ст. 15.7. КоАП РФ)

Открытие банком или иной кредитной организацией счета организации или индивидуальному предпринимателю без предъявления ими свидетельства о постановке на учет в налоговом органе влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от тысячи до двух тысяч рублей.[44]

Открытие банком или иной кредитной организацией счета организации или индивидуальному предпринимателю при наличии у банка или иной кредитной организации решения налогового органа либо таможенного органа о приостановлении операций по счетам этого лица влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от двух до трех тысяч рублей.

Нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора (взноса) (ст. 15.8. КоАП РФ)

Нарушение банком или иной кредитной организацией установленного срока исполнения поручения налогоплательщика (плательщика сбора) или налогового агента о перечислении налога или сбора (взноса), а равно инкассового поручения (распоряжения) налогового органа, таможенного органа о перечислении налога или сбора (взноса), соответствующих пеней и (или) штрафов в бюджет влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от четырех до пяти тысяч рублей.

Неисполнение банком решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента (ст. 15.9. КоАП РФ)

Осуществление банком или иной кредитной организацией расходных операций, не связанных с исполнением обязанностей по уплате налога или сбора либо иного платежного поручения, имеющего в соответствии с законодательством Российской Федерации преимущество в очередности исполнения перед платежами в бюджет (внебюджетный фонд), по счетам налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента, сборщика налогов и (или) сборов или иных лиц при наличии у банка или иной кредитной организации решения налогового органа, таможенного органа о приостановлении операций по таким счетам влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от двух до трех тысяч рублей.[45]

Грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности (ст. 15.11. КоАП РФ)

Грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а равно порядка и сроков хранения учетных документов влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от двух до трех тысяч рублей.

Примечание. Под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности понимается:

- искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10 процентов;

- искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10 процентов.