Положение по бухгалтерскому учету "Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте". Учет курсовых разниц
Положение по бухгалтерскому учету "Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной, валюте" утверждено приказом Министерства финансов РФ №50 от 13 июня 1995 г. Положение устанавливает единые правила отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с имуществом и обязательствами, стоимость которых выражена в иностранной валюте (для организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, за исключением банков и бюджетных организаций). Оно является элементом системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации и должно применяться с учетом других положений по бухгалтерскому учету. В Положении дан перечень приобретаемого имущества и обязательств, выраженных в иностранной валюте, подлежащих пересчету в рубли. Имущество и обязательства разделены на две группы. К первой относятся средства и обязательства, подлежащие регулярной переоценке в связи с колебаниями курсов валют. Перечень этих средств и обязательств дан в п. 3.4 третьего раздела Положения. Регулярной переоценке, в частности, подлежат: • денежные знаки в кассе; • средства на валютных счетах в банках и иных кредитных учреждениях (валютные депозиты); • краткосрочные ценные бумаги; • дебиторская задолженность (средства в расчетах); • кредиторская задолженность (обязательства); • средства целевого финансирования, полученные из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи РФ в соответствии с заключенными соглашениями. Пересчет должен обязательно производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на дату составления бухгалтерской отчетности. Для составления отчетности пересчет следует производить по курсу, последнему по времени котировки Центрального банка России в отчетном периоде. Кроме того, пересчет стоимости денежных знаков в кассе и средств на счетах в банках и иных кредитных учреждениях по решению предприятия можно делать по мере изменения курсов иностранных валют в течение всего отчетного периода. Ко второй группе относятся следующие средства (п. 3.6 Положения): • основные средства; • нематериальные активы; • малоценные и быстроизнашивающиеся предметы; • производственные запасы; • товары; • капиталы. Для них осуществляется разовый пересчет стоимости, выраженной в иностранной валюте, в рубли на момент принятия их к учету. После принятия их на учет в дальнейшем эти средства не переоцениваются в связи с изменением курса валют. Согласно пп. 43, 45, 48, 49, 51 Положения по бухгалтерскому учету и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов от 26 декабря 1994 г. (№ 170), материальные ценности, поступающие на предприятия, учитываются в размере фактических затрат, связанных с их приобретением. В текущем учете параллельно и в рублях, и в валюте расчетов и платежей осуществляются записи по следующим видам имущества и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте: • денежные средства в кассе предприятия и его структурных подразделениях, выделенных на самостоятельный баланс, а также находящихся в банках и иных кредитных учреждениях; • денежные и платежные документы; • дебиторская и кредиторская задолженности; • векселя и другие краткосрочные ценные бумаги; • остатки средств по счету 96 "Целевое финансирование и поступления", полученные из бюджета или иностранных источников на целевые нужды. При переоценке средств и обязательств предприятия в связи с изменением курса рубля к иностранным валютам возникают курсовые разницы. Понятие курсовой разницы дано во втором разделе Положения. Курсовая разница – разница между рублевой оценкой соответствующего имущества или обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу Центрального банка РФ на дату расчета или на дату составления отчетности и рублевой оценкой этого имущества или обязательств, исчисленной по курсу Центрального банка РФ на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или на дату составления отчетности за предыдущий отчетный период. Допустимы два варианта расчета курсовой разницы: • ежедневно по мере совершения хозяйственных операций; • отражение совершающихся операций по текущему курсу Центрального банка РФ в течение месяца, определение курсовой разницы за весь отчетный период в конце периода. Для этого необходимо сопоставить остатки по счету, на котором ведется учет имуществ или обязательств, рассчитанные по текущему курсу и по курсу на дату составления отчетности или конец месяца. Более оптимальным представляется второй вариант. При росте курса иностранных валют к рублю положительные курсовые разницы возникают по активным счетам бухгалтерского учета (в том числе по остаткам средств на валютных счетах, другим денежным средствам, краткосрочным ценным бумагам, дебиторской задолженности в иностранной валюте), отрицательные курсовые разницы – по пассивным счетам (по кредиторской задолженности). При снижении курса иностранных валют к рублю положительные курсовые разницы образуются по пассивным счетам, отрицательные – по активным.
¨ Сальдо на начало периода на валютном счете составило $ 1000. Курс ЦБ РФ на начало месяца составил 6,0710 руб. за $ 1. За отчетный месяц по валютному счету отражены следующие операции: • оплачены накладные расходы в валюте – $ 2000, курс на момент оплаты – 6,0770 руб.Д; • на валютный счет поступила выручка от реализации экспортной продукции $ 22 000, курс ЦБ РФ на момент поступления – 6,0960 руб./$; • осуществлена продажа 50% валютной выручки за минусом накладных расходов – $ 10 000, курс на момент продажи – 6,1005 руб./$. Курс ЦБ РФ на конец месяца – 6,1060 руб./$. Определим курсовую разницу за отчетный месяц по счету 52 "Валютный счет". Сальдо на валютном счете на начало месяца: $ 1000 ´ 6,0710 руб./$ = 6071 руб. Поступило за отчетный период: $ 22 000 ´ 6,0960 руб./$ = 134 112 руб. Перечислено: $ 2000 ´ 6,0770 руб./$ = 12 154 руб. $ 10000 ´ 6,1005 руб./$ = 61 005 руб. Сальдо на конец месяца равно: – в иностранной валюте: (1000 + 22 000 - 2000 - 10 000) = $ 11 000; – в рублях: При расчете по текущему курсу: 6071 + 134 112-12 154 - 61 005 = 67 024 руб. По курсу ЦБР сальдо на конец месяца составит: $ 11 000 ´ 6,1060 руб./$ = 67166 руб. Курсовая разница: 67166 – 67024 = 142 руб. Следовательно, рублевый эквивалент валютного остатка по текущему курсу должен быть увеличен на рассчитанную разность: Дебет 52 Кредит 80 – 142 руб. – курсовая разница, увеличивающая рублевый эквивалент валютного остатка. ¨
¨Задолженность предприятия перед иностранным поставщиком на начало месяца – $ 3500 США. Курс на начало месяца – 6,0710 руб./$. Сальдо на начало месяца составило: $ 3500 ´ 6,0710руб./$ = 21 248,5 руб. За отчетный период произведены следующие операции: • оприходован товар этого поставщика на сумму $ 10 500 при курсе на дату оприходования 6,0880 руб./$, что составило в рублевом эквиваленте: $ 10 500 ´ 6,0880 руб./$ = 63 924 руб. • перечислена задолженность иностранному поставщику – $ 8000 США при курсе на момент перечисления – 6,0930 руб./$: $ 8000 ´ 6,0930 руб./$ = 48 744 руб. Курс Центрального банка РФ на конец месяца – 6,1060 руб./$. Остаток задолженности на конец месяца составил: • в валюте: 3500 + 10 500 - 8000 = 6000 $; • в рублях: по текущему курсу: 21 248,5 + 63 924 - 48 744 = 36 428,5 руб.; по курсу Центрального банка России на последнюю дату текущего месяца: $ 6000 ´ 6,1060 руб./$ = 36 636 руб. Курсовая разница = Остаток по курсу ЦБР – Остаток по текущему курсу: 36 636 - 36 428,5 = 207,5 руб. Таким образом, кредиторскую задолженность необходимо увеличить на сумму 207,5 руб. Это, в свою очередь, приводит к образованию внереализационных расходов и отражается бухгалтерской проводкой: Дебет 80 Кредит 60 - 207,5 руб. ¨
Порядок отражения в учете курсовых разниц, возникающих в связи с перечислением денежных средств и обязательств, определен в разд. 4 Положения "Учет курсовой разницы". Курсовые разницы учитывают в том отчетном периоде, к которому относится дата расчета или за который составлена бухгалтерская отчетность. Курсовые разницы зачисляются в прибыль или убыток по одному из двух вариантов: • по мере их принятия к бухгалтерскому учету. В течение отчетного периода курсовые разницы относятся в дебет или кредит счета 80 "Прибыли и убытки" во внереализационные доходы и расходы. • в виде сальдо в конце отчетного года. В течение года курсовые разницы относят на счет 83 "Доходы будущих периодов", а по окончании года списываются на счет 80 "Прибыль и убытки". Курсовые разницы, связанные с формированием уставного капитала, подлежат отнесению на добавочный капитал. Предприятие самостоятельно решает вопрос об использовании счета 83 "Доходы будущих периодов" для аккумулирования курсовых разниц в течение отчетного периода. Выбранный предприятием вариант отражения курсовых разниц должен быть закреплен в учетной политике. При разработке учетной политики необходимо проанализировать состояние дебиторской и кредиторской задолженности в иностранной валюте, динамику изменения этой задолженности, состояние валютных счетов и выбрать такой вариант списания курсовых разниц, который позволит предприятию регулировать налогооблагаемую прибыль. Курсовые разницы, возникающие по дебиторской и кредиторской задолженности, валютному счету и другим счетам в бухгалтерском учете, отражаются следующими проводками. 1. При использовании счета 83: Дебет 83 Кредит 50. 52. 55. 57. 58. 61. 62. 64. 71. 76 - отрицательная разница. Дебет 50. 52. 55. 57. 58. 60. 61. 62. 64. 71. 76 Кредит 83 -положительная разница. Дебет 80 Кредит 83 – списание дебетового сальдо со счета 83. Дебет 83 Кредит 80 – списание кредитового сальдо со счета 83. 2. При использовании счета 80, на который курсовые разницы относятся в течение всего отчетного периода: Дебет 80 Кредит 50 и др. – отрицательная курсовая разница. Дебет 50 и др. Кредит 80 – положительная курсовая разница. 3. Курсовая разница, возникающая на счете 75, субсчет 1 "Расчеты с учредителями в иностранной валюте" при погашении иностранными юридическими лицами задолженности по вкладам в уставной капитал относится на добавочный капитал: Дебет 75-1 Кредит 87. субсчет "Курсовая разница" – положительная курсовая разница. Дебет 87. субсчет "Курсовая разница" Кредит 75-1 – отрицательная курсовая разница. С 21 января 1997 г. курсовые разницы включаются в расчет налогооблагаемой прибыли и, следовательно, неправильный или неточный расчет курсовых разниц приведет к ее искажению*. * См. Федеральный закон РФ от 10 января 1997 г. № 13–ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", Постановление правительства РФ от 11 марта 1997 г. № 273 "О внесении изменений в Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли". Дата совершения операции. В Положении по учету имущества и обязательств в иностранной валюте дано понятие даты совершения операции – это дата возникновения у организации права принятия к учету имущества и обязательств, которые являются результатом этой операции в соответствии с законодательством РФ или договором. В качестве приложения к Положению дан перечень дат совершения отдельных операций в иностранной валюте (табл. 11.1). Этот перечень, позволяет упорядочить процедуру их отражения в бухгалтерском учете. Датой совершения операции по импортным операциям согласно Положению считается момент перехода прав собственности на импортный товар. Согласно международной практике принято считать, что если в контракте не указан момент перехода права собственности, то он совпадает с датой перехода рисков, которая определяется в соответствии с выбранными базисными условиями поставки товаров по системе "Инкотермс". Лучше, во избежание недоразумений, оговорить момент перехода права собственности в контракте отдельно. Это может быть момент отгрузки товара в адрес покупателя, момент оплаты импортером за товар, а также момент перехода рисков. Также в Положении определен порядок отражения в учете стоимости имущества и обязательств, используемых предприятиями за пределами Российской Федерации (филиалы и представительства). Бухгалтерская отчетность, составляемая по результатам деятельности за пределами РФ, подлежит пересчету в рубли. Пересчет имущества и обязательств за пределами территорий РФ производится аналогично пересчету имущества и обязательств, находящихся на территории Российской Федерации. Пересчет доходов в иностранной валюте в рублях производится либо по курсу ЦБ, действовавшему на дату совершения операции, либо с использованием средней величины курсов (средний курс равен частному от деления суммы произведения величин курсов ЦБР на количество дней их действия в отчетном периоде на общее количество дней в отчетном периоде).
Таблица 11.1
|
