Аудиторская проверка товарных операций

Учет товаров. Товары в соответствии с п. 2 ПБУ 5/01 являются частью МПЗ организации, приобретенных или полученных от других юридических и физических лиц и предназначенных для продажи. По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную цену (п. 1 ст. 454 ГК). Срок исполнения продавцом обязанности передать товар покупателю определяется договором купли-продажи (п.1 ст.457 ГК).

Товар считается предоставленным в распоряжение покупателя, когда к сроку, предусмотренному договором, он готов к передаче в надлежащем месте, и покупатель в соответствии с условиями договора осведомлен о готовности товара к передаче (п. 1 ст. 458 ГК). С момента, когда в соответствии с законом или договором продавец считается исполнившим свою обязанность по передаче товара покупателю, на покупателя переходит риск случайной гибели товара (п. 1 ст. 459 ГК).

Приобретенные товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой в данном случае является сумма, уплаченная продавцу товаров, без учета НДС (п. 5,6 ПБУ 5/01). Сумму НДС, уплаченную продавцу при приобретении товаров, организация имеет право принять к вычету на основании подп. 2 п. 2 ст. 171 НК.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов учет товаров ведется на счете 41 «Товары». В соответствии с п. 2 ст. 424 ГК изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором или законом, либо в установленном законом порядке.

В соответствии с п. 12 ПБУ 5/01 фактическая себестоимость МПЗ, с которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ. Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок (накидок) (п. 6.5 ПБУ 10/99).

Реализация товаров (за исключением операций, указанных в п. 3 ст. 39 НК) признается объектом обложения НДС (подп. 1 п. 1, п. 2 ст. 146 НК). В соответствии с подп. 4 п. 2 ст. 170 НК в случае приобретения товаров для производства и (или) их реализации, операции по продаже (передаче) которых не признаются реализацией в соответствии с п. 2 ст. 146 НК, суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении указанных товаров, учитываются в стоимости таких товаров.

Передача на возмездной основе права собственности на товары является реализацией (п. 1 ст. 39 НК). При этом не признается реализацией товаров передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества при его выходе (выбытии) из хозяйственного общества (подп. 5 п. 3 ст. 39 НК). Превышение стоимости передаваемого имущества над суммой первоначального вклада признается реализацией.

Для обобщения информации о наличии и движении отгруженных товаров, выручка от продажи которых определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, согласно Инструкции по применению Плана счетов предназначен счет 45 «Товары отгруженные».

Согласно Инструкции по применению Плана счетов, товары, отгруженные покупателю, отражаются по их фактической себестоимости и соответствующей им части коммерческих расходов, в случае если учетной политикой организации не предусмотрено единовременное списание таких расходов в отчетном периоде.

При поступлении оплаты от покупателя организация в бухгалтерском учете признает выручку от продажи товаров. Это отражается по кредиту счета 90, субсчет 90-1, и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». При этом принятые на учет по счету 45 суммы списываются в дебет счета 90, субсчет 90-2.

Согласно п. 13 ПБУ 5/01 организации, осуществляющей розничную торговлю, разрешается производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок). При учете товаров по продажным ценам организации розничной торговли отражают торговую наценку по кредиту счета 42 «Торговая наценка» в корреспонденции с дебетом счета 41.

Качество товаров В соответствии с п. 1 ст. 474 ГК проверка качества товара может быть предусмотрена законом, иными правовыми актами, обязательными требованиями государственных стандартов или договором купли-продажи.

В целях обеспечения санитарно-эпидемиологического благополучия населения проводится государственный надзор, который осуществляется органами и учреждениями (должностными лицами) государственной санитарно-эпидемиологической службы РФ (п. 1 ст. 2, п. 2 ст. 44 Федерального закона от 30.03.1999 № 52-ФЗ «О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения» (ред. от 25.11.2013).

Пищевая продукция, сроки годности которой истекли, в соответствии с п. 2,3 Положения о проведении экспертизы некачественных и опасных продовольственного сырья и пищевых продуктов, их использовании или уничтожении, утвержденного постановлением Правительства РФ от 29.09.1997 № 1263 (с изменениями от 05.06.2013 №476.), признается некачественной и опасной. В целях определения возможности ее дальнейшего применения или Уничтожения проводится экспертиза. По результатам экспертизы сырье с истекшим сроком годности может быть признано не подлежащим дальнейшей реализации, поэтому на основании Инструкции по применению Плана счетов его стоимость списывается с кредита счета 41 в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Поскольку указанное сырье не будет использовано в производственном процессе, НДС, уплаченный при его приобретении, не может быть принят к вычету, так как не выполняются требования подп. 1 п. 2 ст. 171 НК, и должен быть восстановлен к уплате в бюджет. Восстановление НДС отражается по дебету счета 94 в корреспонденции со счетом 68.

Стоимость определившихся потерь от порчи сырья после его уничтожения списывается с кредита счета 94 в дебет счета 91, субсчет 91-2. Для исчисления налога на прибыль потери сырья сверх установленных норм, возникшие при хранении, не учитываются в составе расходов на основании подп. 2 п. 7 ст. 254 НК. В целях бухгалтерского учета расходы организации, связанные с уничтожением товара, являются внереализационными расходами (п. 4, 12 ПБУ 10/99).

Поскольку организация в данном случае обязана оплатить расходы, связанные с уничтожением сырья, то для исчисления налога на прибыль данные расходы учитываются в составе внереализационных на основании подп. 20 п. 1 ст. 265 и п. 1 ст. 252 НК как другие обоснованные расходы.

Аудиторские процедуры подразделяются на проводимые до инвентаризации, во время инвентаризации и после нее. До проведения инвентаризации аудитор запрашивает документы о результатах предыдущих инвентаризаций, анализирует структурные и количественные изменения запасов, получает информацию о местах их хранения, а также об организации инвентаризационной работы.

Аудитор может присутствовать при инвентаризации, проводимой работниками проверяемой организации в последние дни отчетного или в первые дни следующего года. Однако если инвентаризация была проведена на какую-либо промежуточную дату, аудитору необходимо отследить поступление и выбытие запасов в период, прошедший с момента проведения инвентаризации до отчетной даты. В этом случае выполняется выборочная сверка накладных, счетов-фактур, таможенных деклараций и других аналогичных документов с учетными данными.

Иногда по ряду причин провести инвентаризацию невозможно. Например, когда к моменту заключения договора на аудит инвентаризация на конец года уже была проведена клиентом и делать ее повторно он отказывается либо когда проведение данного мероприятия достаточно дорого. В таком случае аудитор может применить математические методы, которые с определенной вероятностью позволяют оценить величину запасов. Может сложиться и так, что клиент, не желая проводить сплошную инвентаризацию, по просьбе аудитора сделает ее в отношении части товарно-материальных ценностей.

В ходе аудиторской проверки товарных операций необходимо:

- оценить систему внутреннего контроля операций по движению товаров;

- обеспечить сбор аудиторских доказательств, позволяющих сделать вывод о целесообразности количества товарных запасов;

- изучить условия обеспечения сохранности товаров, определить необходимость участия аудитора в инвентаризации и его действия перед началом инвентаризации;

- проверить документальное оформление операций по движению товаров;

- организовать отбор проб для лабораторного анализа по отдельным видам товаров, документальное оформление проб;

- проверить полноту оприходования товаров и их качества;

- организовать сбор доказательств достоверности оприходованных, реализованных и списанных товаров;

- собрать доказательства достоверности показателей забалансовых счетов о товарах, принадлежащих третьим сторонам;

- проверить соответствие применяемых норм естественной убыли законодательно установленным; - проверить соответствие установленных организацией цен на товары, уровню рыночных цен;

- проверить полноту и своевременность поступления выручки за реализованные товары в кассу предприятия.

При списании товаров на розничную торговлю следует обратить внимание и установить правильность расчета и пропорциональность списания торговой наценки на реализованные товары (Дт счета 90 КТ счета 42 красное сторно) и остаток товаров на складе. По усмотрению аудитора может быть проведена инвентаризация отдельных товаров.

На основе используемых аудиторских процедур аудитор составляет мнение о достоверности бухгалтерской отчетности и соответствии проверяемых хозяйственных операций действующему законодательству и представляет отчет (письменную информацию) руководству проверяемого предприятия.