Мировая практика закрепления налоговых полномочий

В мировой практике широко применяются три основные модели взаимодействия Федерации и субъектов Федерации в области реализации налоговых полномочий в системе бюджетного федерализма: распределение налоговых источников и их раздельное использование (разделение налоговых баз); последующее разделение части доходов, полученных федеральным бюджетом от раздельного использования этих налоговых источников (разделение доходов); совместное использование одной и той же налоговой базы (параллельное использование налоговых баз).

Таблица 3.3. Модели реализации налоговых полномочий.

Виды налоговых платежей	Раздельное использование налоговых источников	Совместное (параллельное) использование налоговых баз	Разделение полученных налоговых доходов
Налог на прибыль		Канада, США, Россия*	Германия
Подоходный налог с фи­зических лиц, НДС	Канада	Канада, США	Германия, Россия**
Налог с продаж, акцизы, налоги на имущество	Канада, США, Россия Германия, Канада, США, Россия	Германия, Канада, США	Россия
Налоги на природные ресурсы	Канада, США	Россия

 

В разных странах существуют различные подходы к эмпирической оценке налоговых нагрузок, а также анализ оптимальной налоговой политики, минимизирующей налоговые нагрузки. В мировой практике выделяются четыре критерия оптимизации налоговой политики: экономическая эффективность (вход-выход при ограничении на затраты, и наоборот), бюджетный эффект, распределение доходов, макроэкономические параметры.

Фактор справедливости налоговой системы. Важным является также фактор справедливости налоговой системы в различных вариантах. Как известно, понятие вертикальной справедливости налоговой системы вытекает из концепции способности налогоплательщиков платить налоги, в которой наибольшую роль сыграл утилитаристский подход, преобразованный в теорию предельного ущерба. В дальнейшем было доказано, что при последовательном применении этой теории доходы налогоплательщиков после налогообложения должны быть уравнены (так как предельный ущерб от налогов должен быть выровнен). Система равномаржинальной жертвы (равного предельного ущерба), полностью претворенная в жизнь, будет означать срезание верхней части доходов, превышающей определенный доход и оставляющей всех после вычета налогов с равными доходами. Но в этом случае более производитель­ные члены общества будут скрывать свои возможности, т.е. теория минималь­ной жертвы не принимает во внимание возможное негативное воздействие налогов на стимулы к эффективной деятельности.

Принцип горизонтальной справедливости заключается в том, что члены общества, одинаковые по параметрам, принимаемым во внимание при установлении налогов, должны при налогообложении рассматриваться одинаково. Некоторыми учеными горизонтальная справедливость рассматривается не как самостоятельный принцип, а как ограничение на инструменты государственной политики. Этим предотвращается налогообложение и распределение государственных расходов, если они привязаны к не относящимся к делу признакам, таким, как раса или религия.

Для того чтобы судить о нейтральности налога в теоретически строгом смысле, необходимо рассчитать экономическое равновесие до и после введения налога. Полученные различия определяют сферу действия налога: как и чей доход изменился, какие цены и объемы производства изменились, что существенно для формирования налогового и экономического потенциалов. При этом важными аспектами являются соотношения прибылей производителей; доходы владельцев факторов производства; соотношение спроса на капитал и труд и изменение их предложения; распределение населения по доходным группам; региональные последствия; воздействие на различные поколения, что существенно для ресурсодобывающих регионов.

Исходя из перечисленного, под улучшением характеристик налоговой системы, влияющих на оценку налогового потенциала, понимается:

· повышение степени ее нейтральности - характеризуется отсутствием влияния на состояние рыночного равновесия в целях минимизации потерь экономики от налогообложения (за счет избыточной налоговой нагрузки, искажения ценовых сигналов, неэффективного распределения ресурсов и т.д.);

· увеличение уровня справедливости - происходит за счет прогрессивности шкалы налогообложения, обеспечения стабильности во времени, минимиза­ции противозаконного уклонения от налогов, недопущения индивидуальных налоговых льгот, нарушающих условия конкуренции и компенсируемых за счет других агентов экономики;

· повышение бюджетной отдачи.

Такой подход дает действенные критерии оценки эффективности вмешательства в экономику налоговыми методами и, следовательно, оценки возможных вариантов осуществления фискальной реформы. При этом учитывается, что налоговая система не может быть выработана априорно. Она всегда адаптируется к экономической и социальной структуре государства и регионов, и главным фактором, определяющим возможную структуру налоговой системы и налогового потенциала, является существующая в стране база налогообложения.

 

Тема 4. Планирование доходов бюджета

Планирование контингентов налогов

При определении объема налогов используется понятие «контингент нало­га», которое характеризует общую сумму взимаемого на данной терри­тории конкретного вида налога или иного платежа. Расчет контингентов налогов на федеральном, региональном и местном уровнях бюджетной системы осуществляется на основе единых принципиальных подходов, но конкретная методика процесса планирования имеет свои особенности в зависимости от уровня бюджета.

Оценка налоговых поступлений производится исходя из перспективных программ социально-экономического развития территории, принятой налоговой политики и методики формирования межбюджетных отношений. Основной задачей этого этапа налогового планирования является определение объемов налоговых платежей в бюджет на краткосрочную и среднесрочную перспективы, а также распределение общей суммы налоговых доходов по видам платежей. Расчет контингентов налогов с разбивкой по каждому их виду является заключительной стадией государственного налогового планирования, реализуется в ходе прогнозирования объема доходов бюджетов по группам, подгруппам и статьям классификации доходов бюджетов Российской Федерации.

Отечественный опыт прогрессивных методик расчета контингентов налогов невелик, что объясняется кардинальными изменениями системы платежей в бюджет и, следовательно, методов их оценки, произошедшими в период перехода к рыночным отношениям. Во многих промышленно развитых странах, обладающих стабильно функционирую­щей налоговой системой, разработано комплексное методическое обеспечение процесса расчета контингента налогов. Основой методов налогового планирования за рубежом являются экономические моде­ли, системно-вариантный подход, экономическое программирование, используется также ряд аналитических и оценочных приемов. Наибо­лее общие подходы к составлению плана налоговых поступлений, при­меняемые в промышленно развитых странах, кратко рассмотрены ниже.

Прогнозирование налоговых поступлений обычно начинают с составления базового бюджета, под которым понимаются ожидаемые поступления от каж­дого вида налога, предусмотренного действующим законодательством, в тече­ние года. Прогнозы базируются на моделях регрессий временных рядов, ряде коэффициентов для распределения налоговых обязательств по видам плате­жей, динамике изменений объемов налоговых сборов — для соотнесения каж­дого вида платежа к определенному периоду (месяцу или кварталу), т.е. ко вре­мени его фактического осуществления.

Одним из методов прогнозирования базового уровня бюджетных поступлений является метод экспертных оценок, который известен как метод «Дельфи». Он представляет собой метод коллективных экспертных оценок, основанных на выявлении согласованной оценки группы специалистов путем их опроса, проходящего в несколько туров. При этом экспертам сообщают результаты предыдущего тура с целью дополнительного обоснования решения экспертов в следующем туре. В настоящее время метод «Дельфи» получил достаточно широкое признание и считается одним из наиболее квалифицированных методов экспертного прогнозирования. В рамках данного метода применительно к бюджетному планированию группа экспертов высказывает свое обоснованное мнение о предполагаемых налоговых поступлениях. Хотя оценки подобного рода вполне могут отражать опыт одного лица или группы, занимающейся прогнозированием, они не будут повторяться, не могут быть частью какого-либо прогноза со своей внутренней логикой, к тому же в них нельзя внести изменения в зависимости от таких факторов, как уровень экономической активности в стране или изменения в законодательстве. Экспертные оценки обычно используют в качестве дополнения к результатам, полученным более «строгими» методами. Для расчета объема годовых поступлений бюджетных доходов в целом и налогов, в частности, используется метод определения контрольных значений, для чего существует несколько способов. Широкое распространение получило использование итоговых значений прошедшего года, увеличенных на ожидаемый уровень инфляции. Другой способ состоит в определении будущих расходов, оценке внешних источников финансирования и только потом опре­делении потребности во внутренних ресурсах.

В современной налоговой системе необоснованное установление «контрольных цифр» в отношении объема налоговых поступлений, как правило, приводит к нарушению принципов справедливости (горизонтального и вертикального) налогообложения. В целом прогнозы налоговых поступлений зави­сят от планируемого уровня экономической деятельности, налогового законо­дательства, регулирующего порядок расчета налогооблагаемого дохода, нало­говых обязательств и уплату причитающихся сумм, а также от степени соблюдения налогоплательщиками этого законодательства. Методы прогнозирования, учитывающие большее число перечисленных факторов, являются бо­лее точными, чем прочие методы.

Во многих странах, таких как США, Великобритания, Нидерланды, отчетность налоговых органов, в частности декларации налогоплательщиков о до­ходах, являются основным источником информации о том, как работает налоговая система. Отчетные документы используют для создания баз данных, содержащих информацию о доходах, освобождении от налогов, исключении некоторых видов доходов из налогооблагаемого дохода, налоговых обязательствах, льготах и т.п. Затем эти данные проектируются на весь бюджетный пе­риод с помощью методов укрупнения и разукрупнения показателей. Предположительные значения этих переменных выводятся методами экспертной оценки, экстраполяции и каузальности.

Методы экстраполяции основываются на изучении сложившихся в прошлом и настоящем закономерностей функционирования и развития социально-экономической системы и распространении этих закономерностей на будущий период, исходя из того, что в экономической деятельности закономерности достаточно устойчивы в течение некоторого периода времени. Модели экстраполяции имеют ряд преимуществ: они используют большую степень укрупнения данных, поэтому особенно продуктивны, когда информации недостаточно или ее трудно получить. В то же время с такой информацией легче ознакомиться, можно быстрее проанализировать, проще отслеживать изменение данных, к тому же создание таких моделей обходится недорого. Однако возникают существенные трудности, связанные с укрупнением данных, в результате которого пользователь теряет большое количество информации, необходимой для корректировки модели в связи с изменением законодательства либо для анализа причин расхождений между проектировками и факти­ческими поступлениями.

В силу этих причин во многих странах стали пользоваться каузальными методами прогнозирования, в частности, сочетанием в налоговом анализе методов регрессии и моделирования. Чаще всего для определения базового (нормативного) объема поступлений используют регрессионные модели, а для оценки последствий принятых или предлагаемых законов — модели микромоделирования, при этом результаты вносятся в базовый прогноз.

На основе данных репрезентативных выборок деклараций о доходах как физических, так и юридических лиц, информации об объемах реализации продукции и тому подобных данных модели микромоделирования воспроизводят последствия изменений в существующем (или возможном) налоговом законодательстве. При таком подходе рассчитываются налоговые обязательства каждого плательщика или компании, занесенные в базу данных, и в точности воспроизводятся действия налогоплательщика в части определения размера платежей в бюджет. После расчета дохода на основании информации, содер­жащейся в каждой декларации, модель обобщает результаты, распространяя их на всех налогоплательщиков в базе данных, чтобы получить итоговые оцен­ки налоговых поступлений.

Следующим методом оценки налоговых доходов бюджета является метод построения модели расчета общего равновесия. Данный расчет производится на основе подробной информации, полученной из разных источников, кото­рая сводится в обширную и последовательную базу данных, отражающую дви­жение товаров и услуг в экономическом пространстве. Главным элементом мо­дели является таблица экономических ресурсов и объема продукции, которая позволяет распределить потоки товаров и услуг по отраслям, конечным потребителям, государственным организациям и иностранным участникам рынка. Поскольку данные, вводимые в модель расчета общего равновесия, получены из разных источников, необходимо производить корректировку модели, чтобы обеспечить воспроизведение поступлений всех видов налогов. Недостатком данного процесса является необходимость использования большого объе­ма информации и средств.

Модели микромоделирования и расчета общего равновесия используют данные прошлых периодов, которые должны быть экстраполированы для составления прогноза уровня экономической активности. Обе модели отличаются сложностью, требуют огромного объема информации и средств для построения и эксплуатации. Часто необходимые данные отсутствуют, а те, которые имеются фрагментарны. В силу объективной неопределенности прогнозов налоговых поступлений различия между проектировками и фактическими сборами неизбежны. Обычно расхождения являются следствием:

· ошибок в используемой для анализа экономической отчетности;

· неверного выбора моделей для прогнозирования;

· непредвиденных изменений в законодательстве;

· факторов, изменивших поведение налогоплательщиков или работу налоговой системы;

· изменений в системе налогового администрирования и степени соблюдения налогоплательщиками законодательства.

Определение меры соблюдения налогового законодательства представляет, возможно, самую большую трудность в области налогового планирования. Для решения этой задачи специалисты пользуются несколькими методами. Первый состоит в проведении косвенных оценок. Например, для того чтобы оценить величину торгового оборота, аналитики могут использовать информацию о количестве денег в обращении и сравнить ее с имеющимися данны­ми об объемах продаж. Так же можно использовать показатели, характеризу­ющие функционирование национальной экономики (например, ВВП, нацио­нальный доход и т.д.). В этом случае эксперты берут эти значения с поправкой, чтобы привести их как можно ближе к налоговой базе, а затем уже ими пользу­ются для того, чтобы оценить, какая сумма в виде налогов должна быть упла­чена, и сравнивают их с фактическим объемом налоговых поступлений.

Второй метод заключается в сборе подробной информации о конкретной категории налогоплательщиков, которую можно использовать для того, что­бы, во-первых, выразить в количественном отношении достоверность как декларируемого дохода, так и отчислений в виде налогов, и, во-вторых, выявить сделки, на которые отсутствует документация. Для этого проводят специаль­ные проверки налогоплательщиков и их контрагентов и обобщают результа­ты до степени экономических показателей на уровне государства.

Наконец, существует ряд других способов, также используемых для оценки степени соблюдения налоговых законов в более общем виде. К ним относят­ся опросы налогоплательщиков, создание экспериментальных баз данных с изученными и контрольными группами, анализ результатов до и после нало­говой амнистии, экстраполяция полученных значений на данные налоговых деклараций и анализ отчетности налоговых органов.

Таким образом, налоговое планирование как один из этапов бюд­жетного процесса представляет собой научно обоснованный расчет ве­личины налоговых поступлений бюджета на основе учета и оценки реальной налоговой базы территории. В настоящее время в России окон­чательно не сформировались как сама методика расчета налоговых доходов бюджета, так и база данных, необходимая для достоверного моделирования воздействия различных факторов на объем бюджетных поступлений. Для точной оценки размеров бюджетных поступлений на предстоящий период, обеспечения своевременного и качественного составления бюджетов всех уровней необходим серьезный анализ происходящих в стране и регионах социальных, политических и экономических процессов, перспектив и тенденций их развития. Создание достоверной методики налогового планирования в настоящее время является одним из направлений совершенствования процесса составления бюджета.[iii]

Планирование важнейших налоговых доходов бюджета. Расчет консолидированных доходов, мобилизуемых на территории Ленинградской области, согласно методике, производится по каждому виду налога или сбора отдельно, но алгоритм расчета сохраняется для каждого налога — с некоторым уточнением в зависимости от применя­емого индекса-дефлятора. Так, общая формула расчета сумм поступле­ний налоговых доходов бюджета имеет следующий вид:

сумма (НП_i) m = сумма (НП_i ) m_-1 х D_i х К_с + сумма (НD_i) т_-1 x K₁ – Л,

где сумма (НП_i)m — прогноз поступлений i-го налога в планируе­мом году; сумма (НП_i)m_-1 — ожидаемые поступления i-го налога в текущем году; i — темп роста показателя, образующего налоговую базу i-го налога, в соответствии с прогнозом социально-экономического развития; D_i — индекс-дефлятор, учитывающий, прогнозный уровень инфляционного дохода; К_с (> 1) — коэффициент повышения собираемости налогов; сумма (НD_i) т_-1 — ожидаемая сумма недоимок по i-му налогу на конец текущего года; К_с (< 1) — коэффициент погашения недоимки, сложившейся на начало планируемого года; Л — сумма льгот по налогу, вступающих в силу в планируемом финансовом году.

Таким образом, процесс прогнозирования налоговых поступлений основан на экстраполяции фактических значений налоговых доходов бюджета на текущий год на плановый период. На основании данных о поступлениях определенного налога за отчетный период и закономерностей, выявленных в динамике поступлений, предсказываются объемы поступления этого источника, т.е. для установления величины налоговых доходов используется анализ временных рядов. Сдвиги в динамике временных рядов, возникшие в результате изменения структуры налога, налогового законодательства или по иным причинам, учитываются с помощью экспертного анализа.

Использование анализа временных рядов в процессе налогового планирования в условиях экономики переходного периода не гаранти­рует получения абсолютно точных прогнозных данных. В Российской Федерации временные ряды налоговых поступлений имеют нестабиль­ный характер в силу значительной неопределенности динамики соци­ально-экономического развития регионов, часто изменяющихся эконо­мических условий хозяйствования и проводимой реформы налогово­го законодательства. Однако по мере развития рыночных отношений связь между бюджетными поступлениями, с одной стороны, и уровнем экономической активности и взаимодействием спроса и предложе­ний — с другой, будет становиться все более явной, в результате потенциал и сфера применения статистических методов возрастут.

Достаточно точные, объективные прогнозы поступлений налоговых доходов бюджета на краткосрочную и среднесрочную перспективу в настоящее время могут быть составлены посредством эконометрического прогнозирования, основанном на использовании одной или не­скольких объясняющих переменных (которые называются независи­мыми переменными) — для предсказания динамики зависимой пере­менной, в качестве которой в данном случае выступает величина налоговых поступлений. Установив динамику переменных, связанных с налоговой базой, прогнозируют динамику налоговых платежей. Не­зависимыми переменными в налоговом планировании являются как экономические показатели (например, величина балансовой прибыли по предприятиям региона, остаточная стоимость основных средств), так и собственно элементы налога (ставка, льготы). Именно такой под­ход к налоговому планированию используется в настоящее время в Санкт-Петербурге. Практика применения эконометрического прогнозирования при составлении плана налоговых поступлений представлена на примере доходов областного бюджета.[iv]

На территории Нижегородской области общий вид методики поступлений налоговых доходов можно представить следующим образом:

НП = (НБ - Л) х С + НР + Н, где

НП – общая сумма планируемых налоговых поступлений по определенному виду налога;

НБ – налоговая база по данному налогу;

Л – льготы по уплате налога;

С – ставка налога;

НР – реструктурированная недоимка бюджета по данному налогу;

Н – недоимка бюджета по данному налогу.