Уровень существенности и аудиторский риск при аудите налогов

Существенность информации — это свойство, которое делает ее способной влиять на экономические решения разумного пользователя.

При подготовке общего плана аудита следует установить примени­мые для нее уровень существенности и аудиторский риск, позволяю­щие считать бухгалтерскую отчетность достоверной.

Одной из самых распространенных методик расчета уровня существенности является методика, рекомендованная Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск». Эта методика предусматривает по­рядок расчета, основанный на использовании базовых показателей от­четности (прибыль, затраты, валюта баланса, собственный капитал) и процентного числа. Процентное число устанавливается исходя из гра­ниц величины суммарной погрешности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Считается, что погрешность более 10% существенно иска­жает информацию, а обнаружение погрешности менее 2% требует слишком больших трудозатрат.

Основной проблемой определения уровня существенности при ау­дите налоговой отчетности является то, что налоговыми органами не признается уровень существенности как таковой. То есть любые иска­жения налоговой базы и суммы налога считаются существенными и влекут наложение штрафов, начисление пени.

Аудитору следует с осторожностью подходить к определению уровня существенности, предусматривать все возможные меры для снижения риска.

Рассмотрим специальную методику определения уровня сущест­венности, применяемую для проверки объектов налоговой отчетности.

В предлагаемой методике в качестве базовых используются налогооблагаемые показатели и счета бухгалтерского учета:

• доходы (от продаж, внереализационные);

• расходы (от продаж, внереализационные);

• налогооблагаемая прибыль;

• остаточная стоимость основных средств;

• доходы физических лиц;

• остатки по счетам 01, 02, 09, 19, 68, 77.

Суммарная общая погрешность по налогооблагаемым показателям и счетам бухгалтерского учета, принимаемым в расчет, намного снижена по сравнению с общепринятыми величинами. Так, традиционно суммар­ная общая погрешность в бухгалтерской (финансовой) отчетности, пре­вышающая 10%, считается существенной. Суммарная погрешность ниже 5% — несущественной, если отсутствуют качественные факторы (нару­шение законодательства, подлог, фиктивные документы и т.п.).

Между аудиторским риском и уровнем существенности существует обратно пропорциональная зависимость. При установлении порого­вых значений уровня существенности на этапе планирования следует учитывать влияние следующих факторов:

а) чем ниже уровень существенности, тем выше аудиторский риск;

б) чем выше уровень существенности, тем более трудоемкой будет проверка и тем тщательнее должна строиться выборка;

в) на определение уровня существенности оказывают влияние внешние качественные факторы (политический риск, нестабильность в регионе и в отрасли, политика цен и т.п.).

Если в процессе проверки аудитор обнаружит негативно влияю­щие факторы, повышающие аудиторский риск, он должен отреагиро­вать соответствующим изменением уровня существенности, чтобы до­вести риск до приемлемого уровня.

Аудиторский риск предусматривает вполне определенный, допус­тимый в рамках проведения качественного аудита риск того, что ошиб­ка будет пропущена аудитором или он опровергнет достоверность от­четности, в которой на самом деле существенные ошибки отсутствуют.

Особенность аудита налогообложения состоит в следующем: нало­говая отчетность (в отличие от финансовой) всегда будет перепроверена контролирующими органами. В силу этого обстоятельства аудитор вы­нужден идти на максимальное снижение аудиторского риска, посколь­ку любая пропущенная им ошибка, какой бы несущественной она ни казалась, может быть обнаружена налоговым инспектором, что повле­чет штрафы и пени. То есть налоговая ошибка должна оцениваться с учетом штрафных санкций и дополнительных сумм за просрочку пла­тежа. Таким образом, при проведении аудита налогообложения ауди­тор должен стремиться максимально снизить аудиторский риск.

 

Разработка общего плана и программы налогового аудита.

Специальное аудиторское задание по проведению налогового аудита оформляется договором в соответствии с требованиями гражданского законодательства Российской Федерации. При за­ключении договора аудиторская организация должна руковод­ствоваться положениями правила (стандарта) аудиторской де­ятельности № 12 «Согласование условий проведения аудита».

В договоре на выполнение задания по проведению налогового аудита и (или) других сопутствующих услуг налогового характе­ра следует четко обозначить вопросы, по которым должно быть выражено мнение аудиторской организации. При этом вопросы должны быть сформулированы таким образом, чтобы ответ на них не мог иметь двоякого толкования.

После заключения договора об оказании аудиторских услуг в соответствии с требованиями аудиторских правил (стандартов) и условиями договора осуществляется планирование аудита.

На этапе планирования целесообразно предложить лицу, ответственному за исчисление налогов проверяемого экономиче­ского субъекта, заполнить анкету, содержащую список всех налогов: федеральных, налогов субъектов Российской Федерации и местных налогов, с целью получения информации о количестве и видах уплачиваемых налогов. На основании полученных отве­тов и исследования учетной политики для целей налогообложе­ния можно получить информацию о том, исчисление и уплату каких налогов экономический субъект в ней не предусмотрел. Затем следует подготовить рекомендации о подготовке дополне­ний в учетную политику для целей налогообложения, если в этом возникнет необходимость. Соответственно целесообразно рас­смотреть положения учетной политики для целей бухгалтерского учета и определить, предусмотрена ли рабочим планом счетов достаточная глубина аналитического учета по всем видам налогов в разрезе бюджетов, в которые производится уплата.

На основе предварительного изучения систем внутреннего контроля, бухгалтерского учета и налогообложения аудиторы оценивают аудиторский риск, уровень существенности и опреде­ляют содержание, масштаб и количество аудиторских процедур. Эта информация отражается и общем плане и программе аудита.

В плане ожидаемых работ необходимо определись следующие вопросы: объем выполняемых работ; сроки проведения и продол­жительность работ; способы и приемы, применяемые при аудите; проведение инструктажа аудиторов.

Планирование аудита должно проводиться в соответствии не только с общими принципами аудита, но и с частными: комплек­сности, непрерывности, оптимальности планирования.

Во время проведения аудита план может быть пересмотрен, внесенные изменения и их причины должны быть документально оформлены.

При подготовке плана и программы аудита налогообложения можно выделить следующие направления проверки:

1) проверка начисления и уплаты федеральных налогов;

2) проверка начисления и уплаты региональных налогов;

3) проверка начисления и уплаты местных налогов;

4) обобщение и оформление результатов.

Для составления плана и программы проверки аудитору не­обходимо получить ответы на вопросы, касающиеся тех налогов и сборов, обязанность по которым возникает у проверяемого эко­номического субъекта.

По результатам опроса у аудитора оказываются сформирован­ными план и программа проведения проверки расчетов но нало­гам и сборам и намечается состав аудиторских процедур.

На основании плана работ перед началом налогового аудита руководителем бригады аудиторов составляется программа проверки, в которой определяются: цель аудита; основные участ­ки работы организации и разделы учета, подлежащие проверке; характер и методы проверки (сплошной, выборочный, фактиче­ский, документальный контроль и т.д.); распределение и закреп­ление обязанностей между проверяющими аудиторами; сроки выполнения работ; форма и порядок оформления результатов аудита.

По существу, программа аудита является более детальным развитием плана аудита для полного сбора информации, доста­точной для составления обоснованного и объективного заклю­чения о проверяемых субъектах в соответствии с договором. Программа аудита составляется в виде производственного зада­ния и утверждается руководителем аудиторской фирмы. В про­грамме детально описываются все процедуры, необходимые для реализации плана аудиторской проверки, а также цели и задачи по каждому участку проверки. В программе определяются так­же предельные сроки обработки и предоставления материалов для составления аудиторского заключения. В программе строго определяются численность необходимого для аудита персонала, объем, последовательность и содержание работы каждого ауди­тора и ассистента, график их работы. Также программа помогает контролировать выполнение заданий отдельными аудиторами и ассистентами в аудиторской группе.

Программа налогового аудита включает проверку тех налогов, которые непосредственно уплачивает экономический субъ­ект. В частности, может возникать обязанность время от времени уплатить налог в качестве налогового агента. Поэтому про­грамма проверки должна содержать все возможные налоги, кото­рые могут ошибочно не уплачиваться экономическим субъектом.

По окончании процесса планирования аудита налогообложе­ния общий план и программа должны быть оформлены докумен­тально и завизированы в установленном порядке.