Методы амортизации основных средств

Согласно пункту 28 П(С)БУ 7 метод амортизации выбирается предприятием самостоятельно, с учетом ожидаемого способа получения экономических выгод от его использования. Однако при выборе метода амортизации предприятию необходимо руководствоваться нормами пункта 26 указанного Положения.

В соответствии с названным пунктом для амортизации основных средств (кроме других необоротных активов, которые рассматриваются в п.8.4.3 настоящего обучающего комплекта) применяются следующие методы:

- прямолинейный (метод прямолинейного списания);

- уменьшения остаточной стоимости;

- ускоренного уменьшения остаточной стоимости;

- кумулятивный;

- производственный.

Кроме того, предприятие имеет право применять нормы и методы начисления амортизации основных средств, предусмотренные налоговым законодательством, - назовем этот метод условно "налоговым".

В бухгалтерском учете предусмотрено ежемесячное начисление амортизации. И поскольку при применении всех методов, кроме производственного, первоначально определяется годовая сумма амортизации, то месячная сумма рассчитывается делением годовой суммы на 12 (месяцев). Исключение составляют только предприятия с сезонным характером производства, которые тоже начисляют годовую сумму амортизации, но распределяют ее на период работы в отчетном году, то есть делят ее не на 12, а на количество месяцев фактической работы.

Например, годовая сумма амортизации закаточной машины на предприятии, которое занимается сбором и консервированием грибов, составляет 1400 грн. Предприятие работает в период с июня по декабрь, то есть 7 месяцев в году. Месячная сумма амортизации закаточной машины будет равна 200 грн. (1400 грн.: 7 мес.).

Начисление амортизации начинается с месяца, следующего за месяцем, в котором объект основных средств стал пригодным для полезного использования, то есть был введен в эксплуатацию. Напомним, что при вводе объектов основных средств в эксплуатацию обязательно составление типовой формы № 03-1 "Акт приема-передачи (внутреннего перемещения) основных средств", утвержденной Приказом № 352.

Прекращается начисление амортизации с месяца, следующего за месяцем выбытия объекта основных средств. В этом случае на предприятии должны быть составлены типовые формы № 03-3 "Акт на списание Основных средств" или № 03-4 "Акт на списание автотранспортных средств" или уже указанная выше форма № 03-1, если объект выбывает по причине реализации (продажи) или бесплатной передачи юридическому лицу.

Остановимся теперь отдельно на каждом методе начисления амортизации. Чтобы нагляднее показать их особенности, при рассмотрении первых четырех методов используем данные одного и того же условного числового примера.

Пример 1

Предприятие приобрело производственное оборудование стоимостью 20000 грн. Ликвидационная стоимость оборудования определена в размере 10 % его стоимости, то есть в сумме 2000 грн.

Предполагаемый срок полезного использования -5 лет.

1. Прямолинейный метод

Прямолинейный метод начисления амортизации хорошо знаком бухгалтерам предприятий. Именно этот метод применялся до 1 июля 1997 года для начисления амортизации практически всех основных средств предприятий и организаций.

Суть прямолинейного метода состоит в том, что сумма амортизации зависит только от срока использования (эксплуатации) объекта основных средств.

Годовая норма амортизации определяется по формуле:

, (1)

где - амортизируемая стоимость, грн.;

- срок полезного использования (количество лет) объекта основных средств.

Используя данные условного числового примера, определим годовую норму амортизации:

Отразим данные по амортизации объекта в табл. 1.

Таблица 1

(грн.)

Период (год)	Первоначальная стоимость	Годовая сумма амортизации	Сумма накопленной амортизации	Остаточная стоимость Объекта
Дата приобретения		—	—
1-й
2-й
3-й
4-й
5-й

 

Месячная сумма амортизации равна 300 грн. (3600 грн. / 12 мес.).

Преимуществами прямолинейного метода являются прежде всего простота расчета амортизации, а также возможность равномерного распределения амортизации в каждом отчетном периоде, что удобно для аналитического учета выпускаемой и реализуемой продукции.

Прямолинейный метод удобно использовать для начисления амортизации на такие объекты основных фондов, как недвижимость, мебель.

Недостатки прямолинейного метода заключаются в том, что' при его применении не учитывается моральный износ объекта, а также такой фактор, как необходимость увеличения затрат на ремонт в последние, годы эксплуатации основных средств по сравнению с первыми и др.

2. Метод уменьшения остаточной стоимости

Метод основывается на том, что новый объект основных средств дает большую отдачу в начале срока эксплуатации.

При применении метода уменьшения остаточной стоимости, годовая сумма амортизации определяется как произведение остаточной стоимости объекта на начало года (первоначальной стоимости на дату начала начисления) и годовой нормы амортизации:

где -остаточная (первоначальная) стоимость объекта, грн.;

- годовая норма амортизации, %.

В свою очередь, годовая норма амортизации определяется по формуле:

,

где n - срок полезного использования объекта, лет;

- ликвидационная стоимость объекта, грн.;

- первоначальная стоимость объекта, грн.

Обращаем внимание на то, что метод уменьшения остаточной стоимости следует использовать в случае, если предполагается наличие ликвидационной стоимости.

Если же ликвидационная стоимость равна нулю, то составляющая тоже будет равна нулю. Таким образом, годовая сумма амортизации окажется равной первоначальной стоимости , то есть любой объект полностью амортизируется, за год. Это противоречит пункту 23 П(С)БУ 7, согласно которому срок эксплуатации предприятие устанавливает самостоятельно.

Используя данные условного числового примера 1, определим годовую норму амортизации:

Определим сумму годовой амортизации каждого года эксплуатации объекта и отразим эти данные в табл. 2.

Как видно из таблицы, годовая сумма амортизации различна для каждого года эксплуатации объекта. Поэтому ежемесячная сумма амортизации для каждого года эксплуатации тоже будет различной:

— в 1-й год: 615 грн. (7380 грн. / 12 мес.);

— во 2-й год: 388 грн. (4657 грн. / 12 мес.);

— в 3-й год: 245 грн. (2938 грн. / 12 мес.);

— в 4-й год: 155 грн. (1854 грн. / 12 мес.);

— в 5-й год: 98 грн. (1171 грн. / 12 мес.).

Таблица 2

Период (год)	Первоначальная стоимость (грн.)	Годовая сумма амортизации (грн.)	Сумма накопленной амортизации (грн.)	Остаточная стоимость Объекта (грн.)
Дата приобретения		—	—
1-й
2-й
3-й
4-й
5-й

 

3. Метод ускоренного уменьшения остаточной стоимости

При применении метода ускоренного уменьшения остаточной стоимости годовая сумма амортизации определяется как произведение остаточной стоимости объекта на начало отчетного года (или первоначальной стоимости на дату начала начисления амортизации) и годовой нормы амортизации, которая исчисляется исходя из срока полезного использования объекта и удваивается. Таким образом, годовая норма амортизации является постоянной величиной, выраженной в процентах:

,

где - остаточная (первоначальная) стоимость, грн.;

- годовая норма амортизации, %.

Годовая норма амортизации исходя из срока полезного использования определяется по формуле:

,

где - амортизируемая стоимость, грн.;

n - количество лет использования объекта основных средств.

С учетом данных условного числового примера 1 годовая норма амортизации будет следующей:

Рассчитаем в процентах годовую норму амортизации:

.

Определим годовую амортизацию для каждого года эксплуатации объекта и отразим данные в табл. 3. При этом сумма амортизации последнего года эксплуатации должна быть такой, чтобы его остаточная стоимость была равна его ликвидационной стоимости.

Таблица 3

(грн.)

Период (год)	Первоначальная стоимость	Годовая сумма амортизации	Сумма накопленной амортизации	Остаточная стоимость Объекта
Дата приобретения		—	—
1-й
2-й
3-й
4-й
5-й		765*
Сумма амортизации 5-го года эксплуатации рассчитана так: 18000 грн. - 17235 грн.

Так же, как и в методе уменьшения остаточной стоимости, в методе ускоренного уменьшения остаточной стоимости годовые и месячные суммы амортизации различны для каждого года эксплуатации объекта:

— в 1-й год: 600 грн. (7 200 грн. / 12 мес.);

— во 2-й год: 427 грн. (5 120 грн. / 12 мес;);;

— в 3-й год: 256 грн. (3 072 грн. / 12 мес.);}

— в 4-й год: 154 грн. (1 843 грн. / 12 мес.);

— в 5-й год: 64 грн. (765 грн. / 12 мес.).

4. Кумулятивный метод

При Кумулятивном методе начисления амортизации годовая сумма амортизации определяется как произведение амортизируемой стоимости и кумулятивного коэффициента :

.

В свою очередь, кумулятивный коэффициент рассчитывается делением количества лет, остающихся до конца ожидаемого срока использования объекта, на сумму чисел лет его полезного использования.

Сумма чисел лет - это сумма порядковых номеров лет, в течение которых эксплуатируется объект.

Используя числовые данные условного примера 1, определим:

а) сумму чисел лет исходя из срока эксплуатации объекта 5 лет:

1+2+3+4+5=15;

б) кумулятивный коэффициент каждого года эксплуатации объекта:

— в 1-й год: ;

— во 2-й год: ;

— в 3-й год: ;

— в 4-й год: ;

— в 5-й год: .

.

Рассчитаем годовую сумму амортизации каждого года эксплуатации и отразим данные в табл. 4.

Таблица 4

(грн.)

Период (год)	Первоначальная стоимость	Годовая сумма амортизации	Сумма накопленной амортизации	Остаточная стоимость Объекта
Дата приобретения		—	—
1-й
2-й
3-й
4-й
5-й

Вывод. Кумулятивный метод амортизации и два предыдущих - уменьшения остаточной стоимости и ускоренного уменьшения остаточной стоимости - наиболее привлекательны для предприятий, так как в течение первых лет эксплуатации объектов (когда они практически новые) накапливается максимальная сумма денежных средств на приобретение новых объектов посредством амортизации, относящейся на себестоимость производимой продукции, выполненных работ, услуг. При этом в последние годы эксплуатации тех же объектов, когда увеличиваются затраты на их содержание и ремонт, сумма начисляемой амортизации незначительна, что балансирует расходы производства в течение срока использования таких основных средств.

5. Производственный метод

При производственном методе амортизации определяется не годовая (как в предыдущих четырех методах), а месячная сумма амортизации, которая равна произведению фактического месячного объема продукции (работ, услуг) и производственной ставки амортизации :

. (2)

В свою очередь,

, (3)

где - амортизируемая стоимость, грн.;

- общий объем продукции (работ, услуг), который предприятие ожидает произвести (выполнить) с использованием соответствующего объекта основных средств за весь период его эксплуатации.

Этот метод не нов для бухгалтеров предприятий, поскольку его применяли еще три года назад при начислении амортизации на такие объекты, как автомобили.

Достоинством метода является соответствие величины начисленной амортизации объему продукции (работ, услуг); недостатком - сложность определения (прогнозирования) выработки отдельных объектов основных средств.

Рассмотрим применение производственного метода на условном числовом примере.

Пример 2

Предприятием для выпечки хлеба приобретена печь стоимостью 180000 грн.

Ликвидационная стоимость печи определена в сумме 5000 грн.

Печь предназначена для выпечки 500 тыс. единиц продукции (хлеба) за весь период эксплуатации.

Определим производственную ставку амортизации:

За первые три месяца использования печи изготовлено продукции:

— в 1-й месяц: 6000 ед.;

— во 2-й месяц: 8000 ед.;

— в 3-й месяц: 8000 ед.

За первые три месяца использования печи сумма амортизации составит:

— в 1-й месяц: 2100 грн. (6000 ед. х 0,35 грн./ед.);

— во 2-й месяц: 2800 грн. (8000 ед. х 0,35 грн./ед.);

— в 3-й месяц: 2800 грн.