яРСДНОЕДХЪ цКЮБМЮЪ яКСВЮИМЮЪ ЯРПЮМХЖЮ нАПЮРМЮЪ ЯБЪГЭ

пЮГДЕКШ: юБРНЛНАХКХ юЯРПНМНЛХЪ аХНКНЦХЪ цЕНЦПЮТХЪ дНЛ Х ЯЮД дПСЦХЕ ЪГШЙХ дПСЦНЕ хМТНПЛЮРХЙЮ хЯРНПХЪ йСКЭРСПЮ кХРЕПЮРСПЮ кНЦХЙЮ лЮРЕЛЮРХЙЮ лЕДХЖХМЮ лЕРЮККСПЦХЪ лЕУЮМХЙЮ нАПЮГНБЮМХЕ нУПЮМЮ РПСДЮ оЕДЮЦНЦХЙЮ оНКХРХЙЮ оПЮБН оЯХУНКНЦХЪ пЕКХЦХЪ пХРНПХЙЮ яНЖХНКНЦХЪ яОНПР яРПНХРЕКЭЯРБН рЕУМНКНЦХЪ рСПХГЛ тХГХЙЮ тХКНЯНТХЪ тХМЮМЯШ уХЛХЪ вЕПВЕМХЕ щЙНКНЦХЪ щЙНМНЛХЙЮ щКЕЙРПНМХЙЮ

рАЗРЕШЕННЫЙ АЛЬТЕРНАТИВНЫЙ ПОДХОД




 

Таблица 1.26 - Отчет о прибылях и убытках компании «Карпунин»

(тыс. руб. РБ)

 

Статья 2003 г. 2003г. 2002 г. (pro forma) 2002 г, (pro formа)
Выручка от реализации 52 000 36 750 52 000 36 750
Себестоимость реализованных товаров (43250) (26750) (40 000) (30 000)
Прибыль от операционной деятельности до налогообложения 10 000 12 000 6 750
Налог на прибыль (30%) (2625) (3 000) (3 600) (2 025)
Чистая прибыль 6 125 7 000 8 400

Таблица 1.27 – Отчет о нераспределенной прибыли компании «Карпунин»

(тыс. руб.)

 

Статья 2003 г. 2002г. 2003 г. (pro forma) 2002г. (pro formа)
Начальный остаток по счету нераспределенной прибыли до исправления ошибки 17 000
Исправление существенной ошибки (после вычета налога на прибыль 975 тыс. руб.) (примечание 1)     (2275)  
Начальный остаток по счету нераспределенной прибыли после исправления ошибки 10 000
Чистая прибыль
Конечный остаток по счету нераспределенной прибыли

Примечания к финансовой отчетности компании «Карпунин»

 

1. Себестоимость реализованных товаров в 2003 г. включает 3250 тыс. руб. товаров, которые хотя и были проданы в 2002 г., но ошибочно включены в состав товарных запасов фирмы «Карпунин» в балансе на 31 декабря 2002 г. Скорректированная информация pro forma представлена таким образом, как если бы допущенная бухгалтерами фирмы «Карпунин» ошибка была исправлена в 2002 г.

Как видим, конечный остаток по счету нераспределенной прибыли совпадает с конечным остатком в отчетности, составленной с использованием общепринятого подхода (23125 тыс. руб. РБ.). Поэтому вначале может показаться, что разрешенный альтернативный подход вообще ничего не исправляет. Здесь мы сталкиваемся с типичной западной логикой, не всегда понятной и доступной белорусским бухгалтерам с первого раза, когда одна ошибка исправляется другой ошибкой. Завышение чистой прибыли в отчетности 2002 г. корректируется занижением чистой прибыли на ту же сумму в отчетности 2003 г. Таким образом, для повышения информативности отчетности при использовании допустимого альтернативного подхода как раз и используется предоставление информации pro forma, которая фактически показывает, как выглядела бы отчетность организации, если бы использовался общепринятый подход.

 

1.16 Формы бухгалтерского учета

 

Форма учета определяется следующими признаками: количеством, структурой и внешним видом учетных регистров, последовательностью связи между документами и регистрами, а также между самими регистрами и способом записи в них, т.е. использованием тех или иных технических средств. Следовательно, под формой бухгалтерского учета следует понимать совокупность различных учетных регистров с установленным порядком и способом записи в них.

В настоящее время в организациях наиболее распространены мемориально-ордерная, журнально-ордерная и автоматизированная формы учета. Состав учетных регистров и последовательность записи в них при мемориально-ордерной форме учета представлены на рис 1.8.

 

 

 
 


Рисунок 1.8 - Мемориально-ордерная форма 6ухгалтерского учета

 

При мемориально-ордерной форме учетапо данным первичных или накопительных документов составляют мемориальные ордера, которые записываются в регистрационный журнал и затем в Главную книгу (регистр синтетического учета).

Аналитический учет ведется на карточках, записи в которые делают на основании первичных или сводных документов.

По данным синтетических и аналитических счетов по окончании месяца составляют оборотные ведомости, которые сверяются между собой.

Мемориально-ордерная форма учета отличается строгой последовательностью учетного процесса, простотой и доступностью учетной техники, при ней широко используются стандартные формы аналитических регистров, счетные машины, копировальный способ регистрации. Кроме того, при ней легко осуществлять разделение учетной работы между квалифицированными и менее квалифицированными работниками.

Недостатками мемориально-ордерной формы учета являются:

трудоемкость учета, вызываемая прежде всего многократным копированием одних и тех же записей (в мемориальном ордере, регистрационном журнале, синтетических и аналитических регистрах);

отрыв аналитического учета от синтетического, громоздкость аналитического учета (он часто отстает от синтетического учета);

формы регистров аналитического учета зачастую не содержат показателей, необходимых для контроля, анализа хозяйственной деятельности и составления отчетности.

В связи с этим учет имеет сравнительно низкое познавательное значение, а для составления отчетности приходится производить выборку и группировку данных текущего учета. В настоящее время мемориально-ордерная форма учета применяется в сравнительно небольших организациях.

Основными особенностями журнально-ордерной формыучета являются:

применение для учета хозяйственных операций журналов-ордеров, запись в которых ведется только по кредитовому признаку;

совмещение в ряде журналов-ордеров синтетического и аналитического учета;

объединение в журналах-ордерах систематической записи с хронологической;

отражение в журналах-ордерах хозяйственных операций в разрезе показателей, необходимых для контроля и составления отчетности;

сокращение количества записей благодаря рациональному построению журналов-ордеров и Главной книги.

Журналы-ордера представляют собой свободные листы большого формата со значительным количеством реквизитов. Открываются они на месяц на отдельный синтетический счет или на группу синтетических счетов. Каждому журналу-ордеру присваивается определенный постоянный номер. Как правило, журналы-ордера имеют различную форму. Далее представлена форма журнала-ордера № 1 по счету 50 «Касса».

Запись в журналы-ордера производят ежедневно либо непосредственно с первичных документов, либо со вспомогательных ведомостей, которые служат для накапливания и группировки данных первичных документов. Во втором случае в журналы-ордера записывают итоги вспомогательных ведомостей.

Таблица 1.28 –  ЖУРНАЛ-ОРДЕР № 1 ПО СЧЕТУ 50 «КАССА»

 

№ строки Дата С кредита счета 50 в дебет счетов Итого  
10 «Материалы 26 «Обще-хозяйственные расходы» 51 «Расчетный счет» 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» И т.д.  
 
 
      10 000    

 

 

В журналы-ордера производятся только кредитовые записи того синтетического счета, операции которого учитываются в данном журнале. Например, в журнал-ордер № 1 по счету 50 «Касса» записываются только те операции, по которым счет «Касса» кредитуется. Операции, по которым счет «Касса» дебетуется, будут записаны в Главную книгу. Тем самым исключается дублирование оборотов по корреспондирующим счетам. Месячные итоги каждого журнала-ордера показывают общую сумму кредитового оборота счета, операции которого учитываются в данном журнале, и суммы дебетовых оборотов каждого корреспондирующего с ним счета.

В ряде журналов-ордеров синтетический учет совмещается с аналитическим, например, по счетам 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», «Прибыли и убытки» и др., причем расположение данных аналитического учета обеспечивает получение необходимых показателей для составления периодической и годовой бухгалтерской отчетности без дополнительных выборок и группировок. Самостоятельный аналитический учет (в карточках или книгах) ведется при данной форме учета лишь по тем синтетическим счетам, в развитие которых открывается большое количество аналитических счетов, например по учету материалов, основных средств, готовой продукции и др.

Хозяйственные операции записываются в журналы-ордера по мере их совершения и оформления документами. Поэтому систематическая запись в журналах является одновременно и хронологической записью. Необходимость ведения специальных хронологических регистров при данной форме учета отпадает. Не составляются и мемориальные ордера, поскольку все показатели записываются в журнал в разрезе корреспондирующих счетов.

Для сверки правильности записей в журналах-ордерах общий итог по кредиту счета подсчитывают и записывают его в журнал непосредственно из документов. Полученный итог сверяют с выведенными в отдельных графах журнала итогами по дебетуемым счетам. Такая сверка делает излишним составление оборотных ведомостей по журналу, в которых синтетический учет совмещается с аналитическим.

Оборотные ведомости составляются лишь по тем счетам, в которых аналитический учет ведется самостоятельно.

Проверенные месячные итоги журналов-ордеров записывают в Главную книгу следующей формы.

 

Таблица 1.29 – Главная книга при журнально-ордерной форме учета

Счет «Касса»__________________

(наименование счета)

Месяц     Обороты по дебету с кредита счетов Оборот по кредиту Сальдо
51 «Расчет-ный счет» И т.д. Итого по дебету     Дебет Кредит
На 01. 01 200_г Январь и т.д         - -

Кредитовый оборот переносят в Главную книгу из соответствующего журнала, а обороты по дебету записывают в книгу из разных журналов-ордеров по корреспондирующим счетам. Журналы-ордера и Главная книга взаимно дополняют друг друга: в журналах-ордерах дается расшифровка кредитового оборота каждого синтетического счета, а в Главной книге — расшифровка дебетового оборота этого же счета. После проверки оборотов выводится сальдо на начало следующего месяца и записывается в соответствующей колонке Главной книги.

Для проверки правильности записей в Главной книге подсчитывают суммы оборотов и сальдо по всем счетам. Суммы дебетовых и кредитовых оборотов, а также дебетовых и кредитовых сальдо должны быть равны.

Бухгалтерский баланс и другие формы отчетности составляются по данным Главной книги, журналов-ордеров и вспомогательных ведомостей. Общая схема записей при журнально-ордерной схеме учета представлена на рис. 1.9.

Применение журнально-ордерной формы бухгалтерского учета позволяет значительно уменьшить трудоемкость учета. Это делается за счет совмещения в одном регистре синтетического и аналитического учета, систематических и хронологических записей, отмены ряда регистров (мемориальных ордеров, регистрационного журнала, оборотной ведомости по синтетическим счетам, ряда оборотных ведомостей по аналитическим счетам).

Данная форма учета повышает контрольное значение учета, облегчает составление отчетов.

 

 

 

 


Рисунок 1.9 - Журнально-ордерная форма бухгалтерского учета

 

К недостаткам журнально-ордерной формы учета следует отнести сложность и громоздкость построения журналов-ордеров, ориентированных на ручное заполнение данных и затрудняющих механизацию учета.

От значительной части указанных недостатков свободна автоматизированная форма учета,созданная на базе использования ЭВМ. В общем, виде данной форме учета свойственна такая последовательность обработки информации: машинный носитель информации — ЭВМ — машинограммы выходной информации.

Один из вариантов автоматизированной формы бухгалтерского учета представлен на рис. 1.10.

В настоящее время организации интенсивно оснащаются многофункциональными проблемно-ориентированными мини-ЭВМ — компьютерами. Они позволяют накапливать данные непосредственно в традиционных учетных регистрах (карточках, листах и др.) и на машинных носителях информации (диске, барабане, перфоленте, магнитной ленте и др.).

 
 


Рисунок 1.10 - Автоматизированная форма бухгалтерского учета

 

Компьютеры относительно просты в эксплуатации, что позволяет оснащать ими рабочие места бухгалтеров и на их основе создавать автоматизированные рабочие места (АРМ) бухгалтера.

Применение машинно-ориентированных форм учета обеспечивает: механизацию и во многом автоматизацию учетного процесса; высокую точность учетных данных; оперативность данных учета; повышение производительности учетных работников, освобождение их от выполнения простых технических функций и предоставление большей возможности заниматься контролем и анализом хозяйственной деятельности; увязку всех видов учета и планирования, поскольку они используют одни и те же носители.

 

1.17 Организация бухгалтерского учета

 

Под организацией бухгалтерского учета понимают систему условий и элементов (слагаемых) построения учетного процесса с целью получения достоверной и своевременной информации о хозяйственной деятельности организации и осуществления контроля за рациональным использованием производственных ресурсов и готовой продукции. Основными слагаемыми системы организации бухгалтерского учета являются первичный учет и документооборот, инвентаризация, План счетов бухгалтерского учета, формы бухгалтерского учета, формы организации учетно-вычислительных работ, объем и содержание отчетности.

В соответствии со статьей 6 «Организация бухгалтерского учета. Учетная политика организации»Закона РБ «О бухгалтерском учете и отчетности» ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители организаций. Руководители организаций в зависимости от объема учетной работы могут:

а) учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;

б) ввести в штат должность бухгалтера;

в) передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;

г) вести бухгалтерский учет лично.

На практике руководитель редко ведет бухгалтерский учет лично. Обычно эти функции выполняет бухгалтерия или бухгалтер. В этом случае руководитель должен создать необходимые условия для правильного ведения бухгалтерского учета, обеспечить обязательное выполнение всеми подразделениями и службами, а также работниками, имеющими отношение к учету, требований главного бухгалтера в части порядка оформления и представления для учета документов и сведений.

Для обеспечения рациональной организации бухгалтерского учета большое значение имеет разработка плана его организации.

План организации бухгалтерского учета состоит из следующих элементов: план документации и документооборота; план инвентаризации; план счетов и их корреспонденции; план отчетности; план технического оформления учета; план организации труда работников бухгалтерии.

В плане документации указывается перечень документов для учета хозяйственных операций и составляется расчет потребности в бланках. При этом организации могут использовать типовые формы первичных учетных документов или применять формы документов, разработанные самостоятельно. После определения потребности в бланках заказывают их печатание в типографии или делают заявку на приобретение, а при централизованном снабжении делают заявку на их получение от вышестоящей организации.

Все формы первичных учетных документов, как типовых, так и разработанных самостоятельно, составляются с соблюдением требований, предусмотренных Законом РБ «О бухгалтерском учете и отчетности».

Основой организации первичного учета в организациях является утвержденный главным бухгалтером график документооборота. Под документооборотом понимают путь, который проходят документы от момента их выписки до сдачи на хранение в архив. В графике документооборота определяется круг лиц, ответственных за оформление документов, и указывается порядок, место, время прохождения документа с момента составления до сдачи в архив.

В плане инвентаризации определяют порядок, формы и сроки проведения плановых и внеплановых инвентаризаций. План инвентаризации составляют с учетом того, чтобы проверка наличия ценностей не влияла на нормальную работу предприятия. Сроки проведения внеплановых инвентаризаций не должны быть известны материально ответственным лицам.

В плане отчетности указываются перечень отчетных форм, отчетный период, за который составляется та или иная форма отчета, сроки представления отчетности, наименования и адреса организаций и учреждений, а также фамилии должностных лиц, получающих отчеты, способ представления отчетов (почтой, телеграфом и др.) и фамилия работников, отвечающих за составление отчетности, с точным указанием выполняемых ими работ. План отчетности, как правило, состоит из двух частей. В первой части содержатся необходимые сведения по отчетности, представляемой внешним пользователем, во второй — по отчетности, получаемой от отдельных подразделений предприятия.

В плане технического оформления учета дается детальная характеристика формы учета, которая будет применена на данном предприятии, а также указывается, какие вычислительные машины, приборы и устройства будут использованы в организации. При выборе форм учета организации обязаны руководствоваться указаниями и инструкциями по этому вопросу, учитывать конкретные условия работы организации, хорошо знать преимущества и недостатки действующих форм бухгалтерского учета.

Значительное место в плане технического оформления учета должно быть уделено механизации и автоматизации учета. Причем помимо использования вычислительных машин в соответствующих организационных формах необходимо предусмотреть применение различных вычислительных таблиц и различного рода средств механизации, измерения и счета: мерной тары, весов, счетчиков (газовых, электрических и т.п.).

В плане организации труда работников бухгалтерии определяется структура аппарата бухгалтерии и штат бухгалтерии, дается должностная характеристика каждому работнику, намечаются мероприятия по повышению квалификации, составляются графики учетных работ.

При установлении структуры аппарата бухгалтерии и форм его связи с отдельными частями организации необходимо решить вопрос о централизации или децентрализации учета.

При централизации учета учетный аппарат организации сосредоточен в главной бухгалтерии и в ней осуществляется ведение всего синтетического и аналитического учета на основе первичных и сводных документов, поступающих из отдельных подразделений организации (цехов, отделов и т.д.). В самих подразделениях осуществляют лишь первичную регистрацию хозяйственных операций.

При децентрализации учета учетный аппарат рассредоточен по отдельным производственным подразделениям организации, где осуществляется синтетический и аналитический учет, и составляются балансы и отчетность заводов, цехов или отделов. Главная бухгалтерия в этом случае производит сводку цеховых балансов и отчетов, составляет сводный баланс и отчеты по организации, а также осуществляет контроль за постановкой учета в отдельных частях организации.

Практика показала, что централизация учета обеспечивает более действенное руководство и контроль со стороны главного бухгалтера, позволяет целесообразнее распределить труд между работниками учета, более эффективно использовать счетные машины. Поэтому децентрализация учета допускается лишь в очень крупных организациях. В основной же части организаций применяют централизованную систему бухгалтерского учета.

В некоторых организациях применяют частичную децентрализацию учета, при которой в производственных подразделениях, кроме составления первичных документов, ведут аналитический учет по отдельным синтетическим счетам, осуществляют учет производственных затрат, исчисляют фактическую себестоимость изделий и т.п. Однако законченный бухгалтерский учет в подразделениях не ведется и баланс не составляется.

Структура бухгалтерского аппарата зависит в основном от условий организации и технологии производства, объема учетной работы и наличия технических средств учета.

В настоящее время сложилось три основных типа организации структуры бухгалтерий: линейная (иерархическая), по вертикали (линейно-штабная) и комбинированная (функциональная).

При линейной организации все работники бухгалтерии подчиняются непосредственно главному бухгалтеру. Такая структура бухгалтерии применяется в небольших организациях с численностью аппарата до 7—9 человек.

При организации аппарата бухгалтерии по вертикали создаются промежуточные звенья управления (отделы, бюро, секторы, группы), возглавляемые старшими бухгалтерами. Распоряжения главного бухгалтера в этом случае передаются старшим бухгалтерам соответствующих отделов, бюро, секторов, групп, которые определяют конкретных исполнителей и контролируют выполнение работ. Данная структура бухгалтерии применяется в большинстве средних и части крупных организаций.

В средних организациях в состав бухгалтерии входят, как правило, следующие группы (отделы, бюро, секторы):

материальная группа, отвечающая за учет приобретения материальных ценностей, их поступления и расходования. В этой же группе, как правило, ведется учет основных средств, малоценных и быстроизнашивающихся предметов;

группа учета оплаты труда, осуществляющая учет затрат труда рабочих, исчисление заработной платы работникам, контроль за использованием фонда оплаты труда, учет всех расчетов с работниками предприятий, бюджетом, Фондом социального страхования и другими ведомствами, связанными с оплатой труда;

производственно-калькуляционная группа, где ведется учет затрат на производство, калькулируется себестоимость продукции, выявляются результаты внутризаводского хозрасчета, составляется отчетность о производстве;

группа учета готовой продукции, где осуществляется учет готовой продукции на складах и ее реализации;

общая группа, работники которой ведут учет остальных операций и Главную книгу, составляют бухгалтерский баланс и другие формы финансовой отчетности.

Кроме того, в состав бухгалтерии входят группы (отделы) капитального строительства и жилищно-коммунального хозяйства.

В крупных организациях кроме перечисленных обычно выделяют группы (отделы) учета тары, учета основных средств, расчетную группу, работники которой ведут учет денежных средств и расчетов с организациями и лицами, группу подготовки и машинной обработки информации, сводно-аналитическую группу и др.

Общая схема структуры бухгалтерского аппарата средних и крупных организаций представлена на рис. 1.11.

При комбинированной организации структуры бухгалтерии в ней выделяются специальные структурные подразделения (например, по производствам), выполняющие замкнутый цикл работ. Права главного бухгалтера в этом случае передаются руководителям подразделений бухгалтерий, которые самостоятельно распоряжаются в пределах установленной компетентности. Такая форма организации аппарата бухгалтерии применяется в особо крупных организациях и в производственных объединениях.

 

 


Рисунок 1.11 – Структура бухгалтерского аппарата

 

Важным этапом разработки структуры бухгалтерии является формирование системы должностей, зависящих от характера, состава и объема учетных работ на предприятии.

Основным назначением графиков учетных работ является распределение работ между исполнителями, определение времени выполнения работ, намечаются мероприятия по научной организации труда счетных работников. Графики бывают индивидуальные, структурные и сводные.

В индивидуальных графиках (календарных планах) указывается, какие работы должны выполняться каждым работником и срок их выполнения. Графиком регламентируется занятость работника и в течение рабочего дня, и на более длительные периоды (месяц, квартал и т.д.).

В структурных графиках указывается, какие работы и в какой срок должны выполняться отдельными структурными частями бухгалтерии или организации (расчетной группой бухгалтерии, складом, цехом и т.п.).

В сводном графике указываются сроки выполнения отдельных учетных работ (составление отчетности, проведение инвентаризации и т.п.) по организации в целом. В нем в обобщенном виде отражается весь учетный процесс, и ответственность за его выполнение несет главный или старший бухгалтер организации. Графики учетных работ составляются в виде таблиц, причем в таблицах предусматриваются отметки о сроках выполнения запланированных работ.

 

1.18 Права, обязанности и ответственность главного бухгалтера

 

Права и обязанности главного бухгалтера организации определены статьей 7 «Главный бухгалтер, его права и обязанности» Закона РБ О бухгалтерском учете и отчетности». Главный бухгалтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бухгалтера) назначается на должность и освобождается от должности руководителем организации.

Главный бухгалтер подчиняется непосредственно руководителю организации и несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности.

Главный бухгалтер обеспечивает соответствие осуществляемых хозяйственных операций законодательству Беларуси, контроль за движением имущества и выполнением обязательств.

Требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязательны для всех работников организации

Без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению.

С главным бухгалтером целесообразно согласовывать назначение, увольнение и перемещение материально ответственных лиц (кассиров, заведующих складами и др.).

В организациях, с небольшой численностью работающих и не имеющих в штате кассира, его обязанности могут выполняться главным бухгалтером или другим работником по письменному распоряжению руководителя организации.

Главному бухгалтеру организации запрещается принимать к исполнению и оформлению документы по операциям, которые противоречат законодательству и нарушают договорную и финансовую дисциплину. О таких документах главный бухгалтер письменно сообщает руководителю организации. При получении от руководителя письменного распоряжения о принятии указанных документов к учету главный бухгалтер исполняет его. Всю полноту ответственности за незаконность совершенных операций несет руководитель организации.

За невыполнение или недобросовестное выполнение своих обязанностей главный (старший) бухгалтер несет ответственность в соответствии с действующим законодательством.

Должностной оклад главного бухгалтера устанавливается, как правило, на уровне оклада заместителя руководителя организации. При освобождении главного бухгалтера производится сдача дел вновь назначенному главному бухгалтеру (а при отсутствии последнего — работнику, назначенному приказом руководителя организации), в процессе которой проводится проверка состояния бухгалтерского учета и достоверности отчетных данных с составлением соответствующего акта, утверждаемого руководителем организации.

1.19 Инвентаризация имущества и  обязательств, ее виды, порядок

проведения и оформления

 

Инвентаризация — это проверка имущества и обязательств организации путем подсчета, обмера, взвешивания. Она является способом уточнения показателей учета и последующего контроля за сохранностью имущества организации.

Основными целями инвентаризации являются: выявление фактического наличия имущества; сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета; проверка полноты отражения в учете обязательств.

Инвентаризации подлежат все имущество организации независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств.

Кроме того, инвентаризации подлежат производственные запасы и другие виды имущества, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), а также имущество, не учтенное по каким-либо причинам.

В зависимости от степени охвата проверкой имущества и обязательств организации различают полную и частичную инвентаризацию. Полная инвентаризация охватывает все без исключения виды имущества и финансовых обязательств организации.

Частичная инвентаризация охватывает один или несколько видов имущества и обязательств, например, только денежные средства, материалы и т.п.

Инвентаризации могут быть плановыми, которые проводят в заранее установленные сроки, и внезапными, которые проводят, чтобы установить наличие ценностей, неожиданно для материально ответственного лица. Их осуществляют по распоряжению вышестоящих органов, руководителей организаций, по требованию ревизоров, следственных и контрольных органов. Количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них, устанавливаются руководителем организации, кроме случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Проведение инвентаризации обязательно:

при передаче имущества организации в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального предприятия;

перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года;

при смене материально ответственных лиц (на день приемки-передачи дел);

при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

в случае стихийных бедствий, пожара, аварий или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

при смене руководителя организации;

при ликвидации (реорганизации) организации или в других случаях, предусматриваемых законодательством РБ.

Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия.

При большом объеме работ для одновременного проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств создаются рабочие инвентаризационные комиссии.

При малом объеме работ и наличии в организации ревизионной комиссии проведение инвентаризации допускается возлагать на нее.

Персональный состав постоянно действующих и рабочих инвентаризационных комиссий утверждает руководитель организации. Документ о составе комиссии (приказ, постановление, распоряжение) регистрируют в книге контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации.

В состав инвентаризационной комиссии включаются представители администрации организации, работники бухгалтерской службы, другие специалисты (инженеры, экономисты, техники и т.д.).

В состав инвентаризационной комиссии можно включать представителей службы внутреннего аудита организации, независимых аудиторских организаций.

Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.

Перед инвентаризацией осуществляют подготовительные мероприятия. Материальные ценности рассортировывают и укладывают по наименованиям, сортам, размерам; в местах хранения вывешивают ярлыки с указанием количества, массы или меры проверяемых ценностей. Все документы по приходу и расходу ценностей должны быть обработаны и записаны в регистры аналитического учета. От материально ответственных лиц необходимо получить расписку в том, что у них нет неоприходованных и не списанных в расход ценностей.

Председатель инвентаризационной комиссии визирует все приходные и расходные документы, приложенные к реестрам (отчетам), с указанием «До инвентаризации на «...» (дата)», что должно служить для бухгалтерии основанием для определения остатков имущества к началу инвентаризации по учетным данным.

Наличие средств в натуре проверяют при обязательном участии материально ответственного лица. Результаты подсчета, обмера и взвешивания заносят в инвентаризационные описи или акты инвентаризации не менее чем в двух экземплярах, которые подписывают все члены комиссии. Материально ответственные лица подтверждают на каждой описи, что у них нет претензий к комиссии и что проверенные ценности приняты ими на хранение.

Руководитель организации должен создать условия, обеспечивающие полную и точную проверку фактического наличия имущества в установленные сроки (обеспечить рабочей силой для перевешивания и перемещения грузов, технически исправным весовым хозяйством, измерительными и контрольными приборами, мерной тарой).

По материалам и товарам, хранящимся в неповрежденной упаковке поставщика, количество этих ценностей может определяться на основании документов при обязательной проверке в натуре (на выборку) части этих ценностей. Определение веса (или объема) навалочных материалов допускается производить на основании обмеров и технических расчетов.

При инвентаризации большого количества весовых товаров ведомости отвесов ведут раздельно один из членов инвентаризационной комиссии и материально ответственное лицо. В конце рабочего дня (или по окончании перевески) данные этих ведомостей сличают, и выверенный итог вносят в опись. Акты обмеров, технические расчеты и ведомости отвесов прилагаются к описи.

На каждой странице описи указывают прописью число порядковых номеров материальных ценностей и общий итог количества в натуральных показателях, записанных на данной странице, вне зависимости от того, в каких единицах измерения (штуках, килограммах, метрах и т.д.) эти ценности показаны.

Исправление ошибок производится во всех экземплярах описей путем зачеркивания неправильных записей и проставления над зачеркнутыми правильных записей. Исправления должны быть оговорены и подписаны всеми членами инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами.

На последней странице описи незаполненные строки прочеркиваются и должна быть сделана отметка о проверке цен, таксировки и подсчета итогов за подписями лиц, производивших эту проверку.

При проверке фактического наличия имущества в случае смены материально ответственных лиц принявший имущество расписывается в описи в получении, а сдавший — в сдаче этого имущества.

На имущество, находящееся на ответственном хранении, арендованное или полученное для переработки, составляются отдельные описи.

Если инвентаризация имущества проводится в течение нескольких дней, то помещения, где хранятся материальные ценности, при уходе инвентаризационной комиссии должны быть опечатаны. Во время перерывов в работе инвентаризационных комиссий (в обеденный перерыв, в ночное время, по другим причинам) описи должны храниться в ящике (шкафу, сейфе) в закрытом помещении, где проводится инвентаризация.

В тех случаях, когда материально ответственные лица обнаружат после инвентаризации ошибки в описях, они должны немедленно (до открытия склада, кладовой, секции и т.п.) заявить об этом председателю инвентаризационной комиссии. Инвентаризационная комиссия осуществляет проверку указанных фактов и в случае их подтверждения производит исправление выявленных ошибок в установленном порядке.

Для оформления инвентаризации необходимо применять формы первичной учетной документации, представленные в приложениях к Методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, либо формы, разработанные министерствами, ведомствами.

По окончании инвентаризации могут проводиться контрольные проверки правильности ее проведения. Их следует проводить с участием членов инвентаризационных комиссий и материально ответственных лиц обязательно до открытия склада, кладовой, секции и т.п., где проводилась инвентаризация.

Результаты контрольных проверок правильности проведения инвентаризации оформляются актом и регистрируются в книге учета контрольных проверок правильности проведения инвентаризации.

В межинвентаризационный период в организациях с большой номенклатурой ценностей могут проводиться выборочные инвентаризации материальных ценностей в местах их хранения и переработки.

Контрольные проверки правильности проведения инвентаризаций и выборочные инвентаризации, проводимые в межинвентаризационный период, осуществляются инвентаризационными комиссиями по распоряжению руководителя организации.

На поврежденные или испорченные ценности составляют акты, в которых указывают характер и степень порчи, ее причины, лиц, виновных в порче ценностей. Результаты инвентаризации денежных средств и ценных бумаг оформляют актом без их записи в инвентаризационной описи.

Оформленные инвентаризационные описи и акты сдают в бухгалтерию, где их проверяют, затем сравнивают фактическое наличие средств с данными бухгалтерского учета. Результаты сравнения записывают в сличительную ведомость. В ней указывают фактическое наличие средств по данным инвентаризации (количество и сумма), наличие средств по данным учета и результаты сравнения — излишек или недостача. В сличительной ведомости ценности записывают с указанием количества и суммы по группам, видам и сортам в соответствии с классификацией, принятой в учете. В сличительную ведомость записывают только те ценности, по которым выявлены излишки или недостачи, а остальные показывают в ведомости общей суммой.

Суммы излишков и недостач товарно-материальных ценностей в сличительных ведомостях указываются в соответствии сих оценкой в бухгалтерском учете. Для оформления результатов инвентаризации могут применяться единые регистры, в которых объединены показатели инвентаризационных описей и сличительных ведомостей.

На ценности, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), составляются отдельные сличительные ведомости.

Инвентаризационная комиссия обязана выявить причины недостач или излишков, обнаруженных при инвентаризации. Выводы, предложения и решения комиссии оформляются протоколом, утвержденным руководителем предприятия. После утверждения результаты инвентаризации отражаются в учете.

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:

а) излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации;

б) недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм — на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации.

1.20 Регулирование бухгалтерского учета в Беларуси

 

Основным нормативным документом, регулирующим бухгалтерский учет в Беларуси, является «О бухгалтерском учете и отчетности».

Закон устанавливает единые правовые методологические основы бухгалтерского учета и отчетности на территории Беларуси и для всех организаций, являющихся юридическими лицами, определяет сущность бухгалтерского учета и его задачи, основные понятия, используемые в учете, порядок регулирования, организации и ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а также взаимоотношения по этим вопросам организаций с внутренними и внешними потребителями информации, включая органы государственного управления.

В соответствии с Законом общее методологическое руководство бухгалтерским учетом в Беларуси осуществляет Совет Министров РБ.

Органы, которым законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета (Министерство финансов РБ, другие ведомства), руководствуясь законодательством Беларуси, разрабатывают и утверждают в пределах своей компетенции обязательные для исполнения всеми организациями на территории Беларуси:

а) планы счетов бухгалтерского учета, устанавливающие принципы, правила и способы ведения организациями учета хозяйственных операций, составления и представления бухгалтерской отчетности;

б) другие нормативные акты и методологические указания по вопросам бухгалтерского учета.

Нормативные акты и методические указания по бухгалтерскому Учету, издаваемые органами, которым законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, не должны противоречить нормативным актам и методическим указаниям Министерства финансов РБ.

Организации, руководствуясь законодательством Беларуси о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности.

При разработке нормативных актов Министерство финансов РБ осуществляет тесное взаимодействие с заинтересованными ведомствами.

Некоторые особенности национального бухгалтерского учета.Основным нормативным документом, определяющим направления развития (т.е. совершенствования) бухгалтерского учета в нашей стране, является Государственная программа перехода на международные стандарты бухгалтерского учета в Республике Беларусь, утвержденная постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 04.05.1998 № 694. Целью реформирования системы бухгалтерского учета данная программа провозгласила приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями рыночной экономики. В качестве одной из задач объявленной реформы являлось обеспечение ее (реформы) увязки с основными тенденциями гармонизации (сближения) стандартов на международном уровне. А для этой цели программой предусмотрена разработка в первую очередь таких стандартов (положений) по бухгалтерскому учету, которая позволит в наиболее существенной степени уменьшить несопоставимость национальных стандартов с международной системой бухгалтерского учета и повысить "полезность" национальной отчетности для инвесторов (как белорусских, так и иностранных). Из всего многообразия проблем, порожденных необходимостью сближения белорусского бухгалтерского учета и международных стандартов, остановимся на двух проблемах, которые в наибольшей степени волнуют бухгалтерскую общественность Беларуси. Первая связана с бухгалтерским учетом (или, как это теперь модно называть, - признанием) выручки от реализации продукции (работ, услуг), а вторая - с учетом (признанием) затрат организации.

Казалось бы, что ряд ключевых положений Международных стандартов бухгалтерского учета (International Accounting Standards) (далее - МСБУ) и Международных стандартов финансовой отчетности (International Financial Reporting Standards) действительно учтен при разработке действующей редакции Закона Республики Беларусь "О бухгалтерском учете и отчетности" (далее - Закон о бухучете). Так, согласно ст. 8 названного закона в качестве основного принципа для отражения хозяйственных операций провозглашен принцип допущения временной определенности хозяйственных операций. Другими словами, хозяйственные операции фиксируются в бухгалтерском учете на дату их совершения и отражаются в бухгалтерской отчетности в тех периодах, к которым они относятся, независимо от времени проведения денежных или неденежных расчетов, связанных с этими операциями.

Именно такой подход и был положен в основу формирования годовой отчетности организаций начиная с 2003 года (согласно п. 3 постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 17.02.2004 № 16 "О бухгалтерской отчетности организаций", он применяется с 01.01.2004 г.). В соответствии с п. 5 Правил составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных тем же постановлением (далее - Правила составления отчетности), одним из обязательных условий правильности составления отчетности является условие "начисления": факты хозяйственной деятельности организации (активы, источники собственных средств, обязательств, доходы и расходы) относятся к тому отчетному периоду, к которому они имели место, независимо от времени фактического поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

Однако Инструкция по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденная постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.05.2003 № 89 (далее - Инструкция по применению Типового плана счетов), и Инструкция по бухгалтерскому учету "Доходы организации", утвержденная постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 № 181 (далее - Инструкция о доходах), также введенные в действие с 01.01.2004 г., основываются на несколько иных принципах и подходах.

В частности, по применению сч. 90 "Реализация" данные инструкции устанавливают, что сумма выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг отражается в бухгалтерском учете на момент ее признания в соответствии с учетной политикой организации. Если обратиться к ст. 6 Закона о бухучете, то согласно ее положениям при формировании учетной политики организации необходимо исходить из временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Что и предполагает отражение хозяйственных операций, в том числе и суммы выручки, на счетах бухгалтерского учета на дату их совершения вне зависимости от времени проведения расчетов за переданное имущество второй стороне по сделке.

Но вернемся к Инструкции по применению Типового плана счетов (сч. 90 "Реализация"), согласно которой сумма выручки отражается в учете на момент ее признания в соответствии с учетной политикой организации:

- при признании в бухгалтерском учете выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг по мере отгрузки товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг (метод начисления) - по дебету сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и других и кредиту сч. 90 "Реализация";

- при признании в бухгалтерском учете выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг по мере оплаты отгруженных товаров, продукции, выполненных работ, оказанных услуг - по дебету счетов учета денежных средств 50 "Касса", 51 "Расчетный счет", 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета в банках", счетов учета расчетов и кредиту сч. 90 "Реализация".

Следует отметить, что Министерство финансов в Инструкции по применению Типового плана счетов вовсе не связывает факт признания выручки с переходом права собственности (по крайней мере, об этом нигде в этой инструкции прямо не говорится). Так, пояснения к сч. 41 "Товары" и 45 "Товары отгруженные" связывают применение сч. 45 для отражения движения отгруженных товаров, продукции, выполненных работ, услуг с обстоятельствами, при которых выручка от реализации указанного имущества не может быть признана (т.е. учтена) в бухгалтерском учете. Например, по договорам комиссии, при использовании которых согласно ст. 886 Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее - ГК) товары, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.

Аналогичный двойственный подход к учету выручки установлен и п. 8 Инструкции о доходах: ее можно учитывать по методу начисления и по кассовому методу. При этом, как мы установили выше, в соответствии с требованиями Закона о бухучете и согласно п. 5 Правил составления отчетности только метод начисления может применяться для отражения выручки и расходов организации в бухгалтерской отчетности организации.

Согласно Международному стандарту бухгалтерского учета 18 "Доход" (далее - Стандарт) выручка от реализации товаров признается при соблюдении всех перечисленных ниже условий:

- предприятие передало покупателю все существенные риски и выгоды, связанные с правом собственности на товары;

- предприятие не сохраняет за собой ни последовательного управления на таком уровне, который обычно ассоциируется с правом собственности на товары, ни фактического контроля за реализованными товарами;

- сумма выручки поддается точной оценке;

- существует вероятность того, что предприятие получит экономическую выгоду, связанную с операцией купли-продажи;

- затраты, понесенные или планируемые в связи с операцией купли-продажи, поддаются точному измерению.

В Стандарте также установлены обязательные условия для учета выручки по оказанию услуг и по другим видам доходов организации (проценты, роялти, дивиденды). Но мы остановимся только на условиях признания выручки по сделкам купли-продажи, поскольку эти условия являются более "широкими" по сравнению с вышеуказанными видами деятельности и фактически включают их в себя.

В примечаниях к Стандарту указывается, что:

- результат операции купли-продажи может быть признан в качестве выручки, если предприятие сохраняет за собой только незначительный риск собственности, например, когда юридическое право собственности сохраняется лишь в качестве гарантии получения причитающейся суммы;

- в некоторых случаях перед признанием дохода может потребоваться применение перечисленных выше критериев ко всем компонентам операции купли-продажи, например, когда цена реализации включает в себя плату за последующие услуги, эта сумма учитывается как отсроченный доход в течение всего периода обслуживания. Напротив, в некоторых случаях необходимо одновременно рассматривать две или более операции, например, в случае реализации товаров с обязательством их последующего выкупа;

- доходы должны учитываться одновременно с соответствующими расходами. Доходы не могут быть признаны при невозможности точно оценить соответствующие расходы будущих периодов.

Итак, в соответствии с белорусскими стандартами бухгалтерского учета выручка по методу начисления признается по мере отгрузки товаров, продукции, выполнения работ и оказания услуг. Согласно же Стандарту одним из основных условий признания (т.е. бухгалтерского учета) выручки является передача организацией покупателю всех существенных рисков и выгод, связанных с правом собственности на товары. Кроме того, организация не сохраняет при этом за собой ни последовательного управления на таком уровне, который обычно ассоциируется с правом собственности на товары, ни фактического контроля за реализованными товарами.

Установим теперь, чем же отличается термин "отгрузка" от физической передачи имущества и передачи права собственности согласно белорусскому законодательству.

Согласно ст. 224 ГК право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законодательством или договором. Именно передачу товара в собственность (ст. 424 ГК), кроме простой физической передачи, и предполагает договор купли-продажи. При этом в соответствии со ст. 428 ГК обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент:

- вручения товара покупателю (или указанному им лицу), если обязанность продавца по доставке договора предусмотрена договором;

- предоставления товара в распоряжение покупателя (или указанного им лица) в месте нахождения товара. Товар считается предоставленным в распоряжение, если к оговоренному сроку (установленному договором или отдельным уведомлением продавца, или, если договором срок не был установлен, определяемому согласно п. 2 ст. 489 ГК) товар подготовлен поставщиком к передаче в месте его нахождения. Под готовностью понимается идентификация товара для целей договора путем маркировки или иным образом;

- сдачи продавцом товара перевозчику или же на почту для доставки покупателю (когда договором не предусмотрены ни доставка товара продавцом с вручением его покупателю, ни предоставление товара в распоряжение покупателя).

Статьей 461 ГК предусмотрено сохранение права собственности за продавцом и после физической передачи товара покупателю до момента оплаты товара или наступления иных обстоятельств, что отдельно оговаривается в условиях договора. Именно поэтому в наибольшей степени соответствует требованиям Стандарта условие п. 3.4 Основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) (в редакции, действующей с 01.01.2004 г.) (далее - Основные положения). Согласно данному пункту метод определения выручки (либо по мере оплаты продукции, работ, услуг либо по мере отгрузки товаров, выполнения работ, услуг и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов, как это указано в п. 3.3 Основных положений) устанавливается исходя из условий хозяйствования и заключаемых договоров. А именно договоры и устанавливают момент перехода права собственности: либо (по умолчанию) в момент передачи товара, либо после выполнения условий передачи такого права (по факту оплаты товара и т.п.).

Следует отметить, что действующее законодательство не дает однозначного определения термина "отгрузка". Так, в контексте п. 2.9 и 2.16 Указа Президента Республики Беларусь от 04.01.2000 № 7 "О совершенствовании порядка проведения и контроля внешнеторговых операций" (по состоянию на 11.06.2003) термину "отгрузка" соответствуют понятия "отпуск со склада" и "поставка", "передача товаров на возмездной основе" (см., например, значение терминов "экспорт" и "внешнеторговая операция"), т.е. отгрузка равнозначна физической передаче имущества покупателю. Как мы установили ранее, такая передача, если иное не установлено условиями договора, означает и переход права собственности к покупателю.

Более "концентрировано" взаимосвязь между моментом перехода права собственности, отражением выручки от реализации имущества и отгрузкой имущества установлена Положением по бухгалтерскому учету имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 17.07.2000 № 78 (далее - Положение № 78). Так, п. 24.1 Положения № 78 устанавливает, что если договором обусловлен момент перехода права владения, пользования и распоряжения имуществом и риска его случайной гибели (все признаки права собственности согласно ст. 210 и 212 ГК) от организации к покупателю (заказчику) после поступления денежных средств в оплату отгруженного имущества на счета организации в банках либо в кассу организации, то выручка от реализации такого имущества отражается на счетах учета реализации имущества и определяется результат от реализации имущества на дату поступления денежных средств (метод определения выручки от реализации имущества по оплате отгруженного имущества).

В п. 24.2 Положения № 78 прямо указывается, что если договором предусмотрен переход права владения, пользования и распоряжения отгруженным имуществом и риска его случайной гибели от организации к покупателю (заказчику) по мере отгрузки имущества и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов, то отражение выручки на счетах учета реализации имущества и определение результата от реализации производится на дату предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов при условии отгрузки имущества (метод определения выручки от реализации имущества по отгрузке). Таким образом, в контексте Положения № 78 передача имущества и отгрузка - это термины-синонимы. Отгрузка при этом может сопровождаться, а может и не сопровождаться переходом права собственности, что регулируется условиями договора.

Следовательно, в контексте рассмотренных выше нормативных документов, регулирующих бухгалтерский учет выручки от реализации имущества, отгрузка означает физическую передачу имущества покупателю и одновременный переход права собственности к последнему на полученное имущество. Согласно же гражданскому законодательству момент перехода права собственности на переданное имущество устанавливается договором, что не всегда означает одновременности физической передачи имущества и перехода права собственности и определяется условиями договора.

Таким образом, налицо отсутствие однозначности в вопросах учета (признания) выручки от реализации в различных нормативных документах, регулирующих бухгалтерский учет в Республике Беларусь, а также "гармонизации" национального бухгалтерского учета и требований МСБУ. А это приводит к серьезным проблемам для бухгалтеров организаций, учитывающих выручку от реализации по так называемой оплате: в соответствии с п. 5 Правил составления отчетности они будут обязаны при составлении промежуточной (месячной, квартальной) бухгалтерской отчетности пересчитать выручку по методу начисления. Несоблюдение этого условия рассматривается как неправильное составление бухгалтерской отчетности.

Теперь остановимся на учете затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг).

Суть подхода к временному отражению затрат организации в бухгалтерском учете сформулирована в п. 2.12 Основных положений, согласно которому затраты на производство продукции (работ, услуг) включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты - предварительной (арендная плата и т.п.) или последующей (оплата отпусков и др.). Такой подход полностью соответствует требованиям МСБУ. Но в отличие от них Основные положения устанавливают перечень затрат организации, тогда как в соответствии с МСБУ такого перечня не существует. Более того, если действующее бухгалтерское законодательство устанавливает отдельное отражение на сч. 92 "Внереализационные доходы и расходы" так называемых непроизводственных расходов или расходов за счет чистой прибыли организации, то, например, согласно МСБУ в уменьшение балансовой прибыли относятся, в частности, следующие затраты:

- затраты на НИОКР в части исследований;

- проценты по долгосрочным ссудам и займам (МСБУ не предусматривает лимитирования или списания их за счет чистой прибыли);

- затраты на ремонт, содержание и амортизацию основных средств непроизводственного назначения (МСБУ не разделяет затраты производственного и непроизводственного назначения в отличие от белорусского бухгалтерского законодательства);

- затраты на содержание социальной сферы (такие затраты также включаются в себестоимость исходя из МСБУ);

- сальдо издержек обращения (в отличие от белорусского налогового учета издержки обращения списываются в полной сумме);

- списание ГСМ в баках автомобилей в режиме текущих расходов (а не согласно путевым листам, не говоря уже о нормировании стоимости топлива, электрической и тепловой энергии в пределах установленных норм их расхода при включении в состав затрат, как это предусмотрено п. 2.6.8 Основных положений).

Таким образом, согласно МСБУ в бухгалтерском учете организации отражаются все ее затраты, тогда как в соответствии с белорусским законодательством - только затраты производственные, связанные с производством и реализацией продукции, работ, услуг (п. 2.1 Основных положений). Основные положения предусматривают группировку затрат организации по экономическим элементам, что также соответствует подходам МСБУ.

Расходы организации по видам деятельности согласно п. 5 Инструкции по бухгалтерскому учету "Расходы организации", утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 26.12.2003 № 182 (далее - Инструкция о расходах), представляют собой часть ее затрат, относящуюся к доходам по видам деятельности, полученным организацией в отчетном периоде, что позволяет обеспечить (п. 17 Инструкции о расходах) соответствие между доходами и расходами вне зависимости от того, в каком порядке они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы (т.е. вне связи с налоговым законодательством). Однако п. 6 Инструкция о расходах, кроме уже упоминавшейся группировки затрат по элементам, предусмотрена и группировка по статьям затрат (см. также Основные положения), чего международные стандарты не требуют.

Стандарты МСБУ предусматривают два "формата" представления расходов: по характеру затрат и по их функциям (метод себестоимости продаж).

 

1. Представление расходов по характеру затрат.

 

Расходы объединяются в соответствии с их характером (например, материалы, амортизация, заработная плата) и не распределяются по видам деятельности, при этом вводится статья "Изменения в запасах готовой продукции и незавершенного производства". Данный способ применим для небольших компаний, где нет необходимости в распределении расходов в соответствии с их функциями.

 

Таблица 1.30 - Представление расходов по характеру затрат

 

Выручка Х
Прочие операционные доходы Х
Изменения в запасах Х
Сырье и материалы Х
Заработная плата Х
Амортизация Х
Прочие операционные расходы Х
Суммарные операционные расходы (Х)
Прибыль от операционной деятельности Х

 

2. Представление расходов по функциям затрат.

Расходы классифицируются в соответствии с их функцией. При этом выделяют себестоимость продаж, расходы по реализации, а также общие и административные расходы. Считается, что этот способ обеспечивает представление более "практической" информации, хотя и несет в себе некоторую долю субъективности при разбивке затрат по видам деятельности.

 

Таблица 1.31 - Представление расходов по функциям затрат







дЮРЮ ДНАЮБКЕМХЪ: 2014-11-12; ОПНЯЛНРПНБ: 249. мЮПСЬЕМХЕ ЮБРНПЯЙХУ ОПЮБ

Studopedia.info - яРСДНОЕДХЪ - 2014-2017 ЦНД . (0.025 ЯЕЙ.) ПСЯЯЙЮЪ БЕПЯХЪ | СЙПЮХМЯЙЮЪ БЕПЯХЪ