ПРАКТИКА № 28, 29 (39, 40). 8 страница

\│/ \│/ \│/

┌───────┴──────┐ ┌───────┴──────┐ ┌──────┴──────┐

│ Субподрядчик │ │ Субподрядчик │ │ Субподрядчик│

└──────────────┘ └──────────────┘ └─────────────┘

 

12.5. Договор дарения

 

По договору дарения одна сторона (даритель) передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) себе или третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или третьим лицом.

 

Пример простой схемы договора дарения и налогообложения

 

┌────────────────────┐ ┌─────────────────────┐

│ Даритель ├─────────────────────────────>│ Одаряемый │

└────────────────────┘ └─────────────────────┘

 

Налоги	Даритель	Одаряемый
НДС	Операции по реализации товаров на территории Российской Федерации на безвозмездной основе признаются объектом обложения НДС. Поэтому у дарителя возникает объект налогообложения	Не вправе принять к вычету "входной" НДС по подарку
Налог на прибыль	Стоимость безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) не учитывается в целях налогообложения. Если передача подарков направлена на привлечение в организацию большего числа клиентов, а также сохранение имеющихся клиентов, затраты на их приобретение могут быть учтены в целях налогообложения (Письмо Минфина России от 03.06.2011 N 03-03-06/2/86)	Доходы в виде безвозмездно полученного организацией имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ, учитываются в составе внереализационных
НДФЛ		У физического лица - одаряемого возникает доход в натуральной форме, облагаемый НДФЛ. Налоговая база при получении доходов в натуральной форме определяется как стоимость товаров, работ, услуг, иного имущества, исчисленная исходя из рыночных цен (с учетом НДС, акцизов для подакцизных товаров) (п. 1 ст. 211 НК РФ)

 

Особенности дарения в части учета доходов

 

┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│Не учитываются в целях налогообложения доходы в виде имущества, │

┌─┤полученного российской организацией безвозмездно (пп. 11 п. 1 ст. 251 │

│ │НК РФ): │

│ └───────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

│ ┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

├>│- от организации, если уставный капитал получающей стороны более чем на│

│ │50% состоит из вклада (доли) передающей организации │

│ └───────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

│ ┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ │- от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей │

├>│стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей │

│ │организации │

│ └───────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

│ ┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ │- от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) │

└>│получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) этого │

│физического лица │

└───────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

 

12.6. Договор возмездного оказания услуг

 

По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик - оплатить эти услуги.

 

Пример простой схемы договора возмездного оказания

услуг и налогообложения

 

┌────────────────────┐ ┌─────────────────────┐

│ Заказчик ├─────────────────────────────>│ Исполнитель │

└────────────────────┘ └─────────────────────┘

 

Налоги	Заказчик	Исполнитель
НДС	Заказчик после принятия на учет оказанных услуг может принять к вычету сумму "входного" НДС, предъявленного исполнителем	Оказание услуг на территории Российской Федерации облагается НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Поэтому у исполнителя возникает объект налогообложения
Налог на прибыль	В зависимости от характера оказанных услуг их стоимость учитывается заказчиком в составе материальных расходов (пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ), прочих расходов (ст. 264 НК РФ) или внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ)	При методе начисления исполнитель признает доходы на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг, а также на последний день отчетного (налогового) периода (если услуги оказываются непрерывно в течение длительного времени). При кассовом методе доходы признаются на дату поступления средств в оплату по договору

 

12.7. Договор займа

 

По договору займа заимодавец передает в собственность заемщику деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется выплатить заимодавцу сумму займа или равное количество полученных им вещей того же рода и качества.

 

Пример простой схемы договора займа и налогообложения

 

┌────────────────────┐ ┌─────────────────────┐

│ Заимодавец ├─────────────────────────────>│ Заемщик │

└────────────────────┘ └─────────────────────┘

 

Налоги	Заимодавец	Заемщик
НДС	Операции по предоставлению займа в денежной форме НДС не облагаются	Получение займа не влечет для заемщика каких-либо последствий по НДС
Налог на прибыль	Денежные средства, передаваемые по договору займа, не учитываются в расходах заимодавца. Проценты по договору займа учитываются у заимодавца в составе внереализационных доходов	Средства, полученные по договору займа, не относятся к налогооблагаемым доходам заемщика. Расходы в виде процентов по договору займа учитываются у заемщика в составе внереализационных расходов

 

12.8. Кредитный договор

 

По кредитному договору банк или другая кредитная организация, получившие в Банке России лицензию на осуществление кредитных операций, обязуются предоставлять денежные средства заемщику в размере и сроки, установленные в договоре, а заемщик - возвратить уплаченную сумму и уплатить за пользование заемными средствами установленные проценты.

 

Пример простой схемы кредитного договора и налогообложения

 

┌────────────────────┐ ┌─────────────────────┐

│ Кредитор ├─────────────────────────────>│ Заемщик │

└────────────────────┘ └─────────────────────┘

 

Налоги	Кредитор	Заемщик
НДС	Операции по предоставлению займа в денежной форме НДС не облагаются	Получение займа не влечет для заемщика каких-либо последствий по НДС
Налог на прибыль	Денежные средства, передаваемые по договору займа, к расходам заимодавца не относятся. Проценты по договору займа учитываются у заимодавца в составе внереализационных доходов	Средства, полученные по договору займа, не относятся к доходам заемщика. Расходы в виде процентов по договору займа учитываются у заемщика в составе внереализационных расходов

 

12.9. Договор банковского вклада

 

По договору банковского вклада (депозита) одна сторона (банк), принявшая поступившую от другой стороны (вкладчика) или поступившую для нее денежную сумму (вклад), обязуется возвратить сумму вклада и выплатить проценты за нее на условиях и в порядке, предусмотренных договором. Данный договор возникает с момента передачи денег банку, т.е. договор банковского вклада является реальным. Вклады бывают срочные и до востребования.

 

Пример простой схемы договора банковского

вклада и налогообложения

 

┌────────────────────┐ ┌─────────────────────┐

│ Банк ├─────────────────────────────>│ Вкладчик │

└────────────────────┘ └─────────────────────┘

 

Налоги	Банк	Вкладчик
НДС	Операции НДС не облагаются	Операции НДС не облагаются
Налог на прибыль	-	Средства, зачисленные на депозитный счет, а также возвращенная банком сумма вклада не учитываются при исчислении налога на прибыль. Проценты, причитающиеся организации по депозитному вкладу, учитываются в составе внереализационных доходов. Курсовые разницы, возникающие от переоценки суммы депозитного вклада, учитываются в составе внереализационных доходов или расходов

 

12.10. Договор хранения

 

По договору хранения одна сторона (хранитель) обязуется хранить вещь, переданную ей другой стороной (поклажедателем), и возвратить эту вещь в сохранности.

 

Пример простой схемы договора хранения и налогообложения

 

┌────────────────────┐ ┌─────────────────────┐

│ Хранитель ├─────────────────────────────>│ Поклажедатель │

└────────────────────┘ └─────────────────────┘

 

Налоги	Хранитель	Поклажедатель
НДС	Оказание услуг по хранению является объектом обложения по НДС	Передача вещи хранителю НДС не облагается
Налог на прибыль	Доходы от оказания услуг по хранению учитываются в целях налогообложения	Сумма вознаграждения хранителю учитывается при исчислении налога на прибыль (если хранение экономически оправданно)

 

12.11. Договор поручения

 

Под договором поручения понимается соглашение, в силу которого одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия, права и обязанности из которых возникают непосредственно у доверителя.

 

Пример простой схемы договора поручения и налогообложения

 

┌────────────────────┐ ┌─────────────────────┐

│ Доверитель ├─────────────────────────────>│ Поверенный │

└────────────────────┘ └─────────────────────┘

 

Налоги	Поверенный	Доверитель
НДС	Посреднические услуги, даже если они связаны с реализацией льготируемых товаров работ, услуг), (всегда облагаются налогом по ставке 18%	НДС с вознаграждения, начисленного поверенному, доверитель вправе принять к вычету при выполнении условий, предусмотренных ст. ст. 171 и 172 НК РФ. Вычету также подлежит сумма "входного" НДС, предъявленная поверенному при приобретении услуг, необходимых для исполнения поручения (при наличии счета-фактуры, перевыставленного поверенным, и его отчета)
Налог на прибыль	Вознаграждение поверенного учитывается им в составе доходов от реализации посреднических услуг	Вознаграждение поверенного, а также затраты, связанные с возмещением понесенных им расходов, учитываются доверителем в составе расходов

 

12.12. Договор комиссии

 

По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (п. 1 ст. 990 ГК РФ).

 

Пример простой схемы договора комиссии и налогообложения

 

┌────────────────────┐ ┌─────────────────────┐

│ Комиссионер ├─────────────────────────────>│ Комитент │

└────────────────────┘ └─────────────────────┘

 

Налоги	Комиссионер	Комитент
НДС	Сумма комиссионного вознаграждения облагается НДС	Вещи, которые комитент передает комиссионеру, остаются в собственности комитента (п. 1 ст. 996 ГК РФ). Поэтому при передаче комитентом товара комиссионеру объект обложения НДС отсутствует. Комитент начисляет и уплачивает НДС со стоимости реализованного комиссионером товара. Он вправе принять к вычету сумму налога, предъявленного комиссионером в части его вознаграждения, а также по товарам, приобретенным комиссионером (при выполнении условий, предусмотренных ст. ст. 171 и 172 НК РФ)
Налог на прибыль	Стоимость полученных от комитента товаров не увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль у комиссионера. Сумма вознаграждения является для комиссионера выручкой от реализации	Сумма вознаграждения комиссионера учитывается комитентом в составе расходов, а выручка от продажи товаров - в составе доходов. Доход признается на дату, указанную в отчете комиссионера

 

Вид риска	Судебная практика
Признание комитента "формальным" собственником	В Постановлении ФАС Московского округа от 25.01.2006 N КА-А40/13949-05 в результате анализа договорной посреднической схемы, использованной банком, суд пришел к выводу, что фактическим собственником дохода являлся не принципал, а агент. В Постановлении ФАС Московского округа от 17.04.2008 N КА-А40/06-08-П по делу N А40-80/05-139-1 анализировались нюансы реализации банком-комиссионером драгоценных металлов с участием специально созданных комитентов: по мнению налогового органа, единственная цель таких операций - сокрытие реальной деятельности по реализации драгоценных металлов
Переквалификация посреднических договоров	В Постановлении ФАС Уральского округа от 15.07.2004 N Ф09-2756/04-АК также был рассмотрен спор налогоплательщика с налоговым органом, который пытался переквалифицировать договор комиссии в договор поставки с точки зрения применения к нему иных налоговых последствий, но на этот раз у комитента. Тема переквалификации посреднических договоров звучала также в Постановлениях ФАС Уральского округа от 21.07.2005 N Ф09-3056/05-С7, Дальневосточного округа от 18.04.2005 N Ф03-А37/05-2/621, Западно-Сибирского округа от 19.01.2006 N Ф04-9745/2005(18856-А46-19), от 18.10.2007 N Ф04-7460/2007(39394-А46-14),Северо-Западного округа от 21.12.2006 по делу N А42-15005/04-28

 

12.13. Лизинг

 

По договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество у определенного им продавца и предоставить его лизингополучателю за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

 

Пример простой схемы договора лизинга и налогообложения

 

┌────────────────────┐ ┌─────────────────────┐

│ Лизингодатель ├─────────────────────────────>│ Лизингополучатель │

└────────────────────┘ └─────────────────────┘

 

Налоги	Лизингодатель	Лизингополучатель
НДС	Оказание услуг по предоставлению имущества в лизинг облагается НДС. Если предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя, он вправе принять к вычету сумму "входного" НДС по нему на дату принятия имущества к учету	Вправе принимать к вычету НДС с суммы лизинговых платежей
Налог на прибыль	Лизинговые платежи учитывает в составе доходов от реализации. Если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, он включает в расходы сумму начисленной амортизации по нему	Если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, он начисляет амортизацию по этому имуществу и учитывает ее в составе расходов

 

12.14. Договор мены

 

По договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой.

 

Пример простой схемы договора мены и налогообложения

 

┌────────────────────┐ ┌─────────────────────┐

│ Сторона 1 ├─────────────────────────────>│ Сторона 2 │

└────────────────────┘ └─────────────────────┘

 

Налоги	Сторона 1	Сторона 2
НДС	Если передача контрагенту одного товара и получение от него другого товара происходят одновременно, на дату обмена каждая из сторон должна определить налоговую базу по НДС со стоимости переданного товара и в течение пяти календарных дней со дня его передачи выставить своему контрагенту счет-фактуру. В свою очередь, после принятия полученного товара на учет у участников сделки возникает право на вычет предъявленной им суммы НДС
Налог на прибыль	Выручка от реализации имущества (без учета НДС) признается на дату исполнения обеими сторонами обязательств по договору мены

 

13. СУДЕБНАЯ ПРАКТИКА ПО СДЕЛКАМ

 

13.1. Отдельные судебные решения, связанные с видами сделок

 

1. В случае несоблюдения данных условий сделка может быть оспорена.

 

Вид сделки	Существенные условия, несоблюдение которых может привести к признанию сделки недействительной	Судебное решение
Агентский договор	Существенным условием является предмет договора: юридические и (или) фактические действия, которые агент должен совершить по поручению принципала	Если предмет агентского договора, в котором агент действует от своего имени, связан с реализацией (приобретением) объекта недвижимости в интересах принципала, в процедуре государственной регистрации перехода прав на такое имущество и сделок с ним может участвовать либо сам принципал, либо агент, действующий на основании выданной принципалом нотариальной доверенности (ст. 16 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ, п. 23 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2004 N 85)
Аренда недвижимости	Существенными условиями являются: - данные, позволяющие определить передаваемое в аренду недвижимое имущество (п. 3 ст. 607 ГК РФ); - размер арендной платы (п. 1 ст. 654 ГК РФ, п. 4 ст. 22, п. 3 ст. 65 Земельного кодекса РФ)	Договор аренды недвижимости, заключенный на срок не менее года, подлежит государственной регистрации (п. 2 ст. 609, п. 2 ст. 651 ГК РФ, п. 2 ст. 26 ЗК РФ, п. 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 01.06.2000 N 53). Срок действия договора, определенный, например, с 1-го числа какого-либо месяца текущего года до 30-го (31-го) числа предыдущего месяца следующего года, признается равным году (п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66). Договор аренды, заключенный на неопределенный срок, не нуждается в государственной регистрации (п. 11 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 N 59). Соглашение сторон об изменении размера арендной платы по договору, заключенному на срок не менее года, должно быть зарегистрировано (п. 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 N 59)
Возмездное оказание услуг	Существенными являются условия, определяющие конкретный вид оказываемой услуги (п. 1 ст. 779 ГК РФ)	Обязанность по оплате юридических услуг или размер такой оплаты не могут зависеть от принятого судом решения (Постановления Конституционного Суда РФ от 23.01.2007 N 1-П, Президиума ВАС РФ от 02.12.2003 N 11406/03). Не является существенным условие о цене оказываемых услуг. При отсутствии в договоре такого условия цена определяется по правилам п. 3 ст. 424 ГК РФ (п. 54 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 6, Пленума ВАС РФ N 8 от 01.07.1996)
Дарение	Существенными условиями являются предмет договора, т.е. вещь, передаваемая дарителем одаряемому в собственность, либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождение одаряемого от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом (п. 1 ст. 572 ГК РФ)	Прощение долга является дарением, только если судом будет установлено намерение кредитора в качестве дара освободить должника от обязанности по уплате долга. Если же целью совершения сделки прощения долга являлось, например, обеспечение возврата суммы задолженности в непрощенной части без обращения в суд, в данном случае отсутствовало намерение одарить должника (п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 N 104). Соглашение об уступке права (требования), заключенное между коммерческими организациями, может быть квалифицировано как дарение, только если будет установлено намерение сторон безвозмездно передать права (требования) (п. 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 30.10.2007 N 120)
Купля-продажа основных средств	Существенными являются: - условие о наименовании товара (п. 3 ст. 455 ГК РФ); - условие о количестве товара (п. 3 ст. 455, ст. 465 ГК РФ)	Купля-продажа основных средств по общему правилу регулируется договором поставки (ст. 506 ГК РФ, п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки"). Не являются существенными: - условие о сроке поставки товара (п. 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18); - условие о цене товара (п. 1 ст. 485, п. 3 ст. 424 ГК РФ)
Купля-продажа недвижимости	Существенными условиями являются: - данные, позволяющие определенно установить недвижимое имущество, подлежащее передаче по договору, в т.ч. о его расположении на соответствующем земельном участке либо в составе другого недвижимого имущества (ст. 554 ГК РФ); - условие о цене товара (ст. 555 ГК РФ); - при продаже жилого помещения - перечень лиц, имеющих право пользования этим помещением после его приобретения покупателем. При этом необходимо указать, на каких именно правах указанные лица пользуются жилыми помещениями	При продаже помещений, находящихся в составе зданий, в договоре недостаточно указать адрес здания, необходимо четко обозначить, какие именно помещения подлежат передаче покупателю. Такие обстоятельства, как отсутствие у продавца других площадей в здании, наличие акта приема- передачи помещений и т.д., не означают, что договор считается заключенным (Постановление Президиума ВАС РФ от 27.04.2002 N 11011/01 по делу N А40-23029/00-37-199)
Розничная купля-продажа	Существенными являются: - условие о наименовании товара (п. 3 ст. 455 ГК РФ); - условие о количестве товара (п. 3 ст. 455, ст. 465 ГК РФ); - условие о цене товара (п. 2 ст. 494, п. 1 ст. 500 ГК РФ)	Если розничный продавец реализует организации или индивидуальному предпринимателю товары, необходимые для обеспечения их предпринимательской деятельности, отношения сторон регулируются договором розничной купли-продажи (п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18)
Лизинг	Существенными условиями являются: - данные, позволяющие определить передаваемое по договору имущество (п. 3 ст. 15 Федерального закона "О финансовой аренде (лизинге)", п. 3 ст. 607 ГК РФ); - размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей (п. п. 4 и 5 ст. 15, п. 2 ст. 28 Закона о лизинге)	Условие о переходе права собственности на здание к лизингополучателю не противоречит законодательству. Если лизингодатель является собственником земельного участка, занятого зданием, право собственности на этот участок переходит к лизингополучателю (ст. 273 ГК РФ, п. 4 ст. 35 ЗК РФ, Постановления Президиума ВАС РФ от 16.09.2008 N 8215/08, от 16.09.2008 N 4904/08)
Мена	Существенными являются: - условие о наименовании товара, передаваемого каждой стороной (п. 2 ст. 567, п. 3 ст. 455 ГК РФ); - условие о количестве товара, передаваемого каждой стороной (п. 2 ст. 567, п. 3 ст. 455, ст. 465 ГК РФ)	Требования о соразмерном уменьшении покупной цены товара ненадлежащего качества и передаче дополнительно товара на сумму, на которую уменьшена его стоимость, к договору мены не применяются (п. 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.09.2002 N 69 "Обзор практики разрешения споров, связанных с договором мены"). Обмениваемые товары считаются равноценными, даже если их стоимость, указанная в спецификациях, была неодинаковая (п. 7 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.09.2002 N 69). Право собственности на недвижимое имущество, полученное по договору мены, возникает с момента государственной регистрации прав на соответствующий объект независимо от того, произведена ли такая регистрация другой стороной (п. 11 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.09.2002 N 69)
Поставка	Существенными являются: - условие о наименовании товара (п. 3 ст. 455 ГК РФ); - условие о количестве товара (п. 3 ст. 455, ст. 465 ГК РФ)	Не являются существенными: - условие о сроке поставки товара (п. 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18); - условие о цене товара (п. 1 ст. 485, п. 3 ст. 424 ГК РФ). К целям, не связанным с личным использованием, относится в т.ч. приобретение товаров для обеспечения деятельности организации - оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ (п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18). Договор поставки не регулирует отношения, возникающие при приобретении организациями и предпринимателями товаров в розничных магазинах. В этих случаях применяются положения о розничной купле-продаже (п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18)