Конкретизация методических указаний на примерах

 

В предыдущей теме 4 разработка бюджета была представлена как процесс планирования, и он рассматривался фиксированным, поскольку рассчитывался на конкретный объем продаж или мощность производства. Общий бюджет представляет собой комплекс взаимоувязанных операционных бюджетов и финансового бюджета и обычно разрабатывается для фиксированного или нормативного уровня выпуска (см. рис. 10).

Однако, прежде чем анализировать фактические отклонения от бюджета необходимо скорректировать сами бюджетные данные на соответствующий фактический выпуск продукции. Для этого используют гибкий бюджет.

В таблице 9, в качестве примера, представлен гибкий бюджет для компании АВС для объемов выпуска 15000, 17500, 20000 ед. продукции.

Таблица 9

Компания АВС. Анализ гибкого бюджета за 2009 г. (руб.)

Статьи затрат	Уровни производства	Переменные затраты на единицу продукции*
15000 ед.	17500 ед.	20000 ед.
Прямые материалы				2,40
Прямые трудозатраты				3,90
Переменные ОПР
непрямые материалы				0,60
непрямые трудозатраты				0,80
коммунальные расходы				0,40
прочие				0,50
Итого переменные затраты				8,60
Постоянные ОПР
зарплата контролеров
амортизация
коммунальные расходы
прочие
Итого постоянные затраты
Всего затраты

* Рассчитывают делением суммы в любой графе на соответствующий уровень производства (в ед.)

 

В данном случае для анализа бюджетные данные скорректированы на фактический выпуск 19100 ед.

В примере (табл. 9) расчет произведен:

 

Общая сумма бюджетных затрат = 8,60 руб./ед x кол-во произведенной продукции + 49400 руб.

 

Сопоставление результатов деятельности со статичным бюджетом не является показательным для оценки выполнения бюджета затрат. В частности превышение фактических затрат при фактическом выпуске — 19100 ед. был больше, чем при выпуске по плану — 17500 ед. на 14300 руб.

В таблице 10 представлен отчет о выполнении бюджета с использованием данных гибкого бюджета в таблице 9

Таблица 10

Анализ выполнения плана с использованием гибкого бюджета.

Компания АВС. Отчет о выполнении плана за 2009 год (руб.)

Статьи затрат (переменные на единицу продукции)	Бюджет в расчете на 19100 ед.	Фактические затраты на 19100 ед.	Отклонение от бюджета
Прямые материалы (2,40)			(160)
Прямой труд (3,90)			(510)
Переменные ОПР
Непрямые материалы (0,60)			(40)
непрямой труд (0,80)
коммунальные расходы (0,40)
прочие (0,50)			(200)
Постоянные ОПР
зарплата контроллеров
амортизация			-
коммунальные расходы			-
прочие			(200)
Итого:			(540)

 

Как показывает новый отчет, в течение года фактические затраты превысили бюджетные только на 540 руб., или менее чем на 0.3 %. Гибкий бюджет позволяет измерить и проанализировать выполнение плана более точно и объективно.

Выявление отклонений — первый шаг в оценке деятельности организации, так как позволяет обнаружить области эффективной и неэффективной организации производства, а выявление причин этих отклонений — принять необходимые меры для решения проблемы. Конечная цель — выявить влияние отклонений на операционную прибыль.

Анализ отклонений можно применять выборочно, если организации достаточно большие. Для этого анализируют только те сферы деятельности, в которых отклонения имеют наибольшую величину и вызывают опасения. Такая практика называется управление по отклонениям.

Отклонения можно вычислять как для целых категорий затрат, так и для каждой статьи затрат. Часто аналитики подразделяют их на три вида в соответствии с основными элементами производственных затрат:

– отклонения затрат прямых материалов;

– отклонения прямых трудовых затрат;

– отклонения общепроизводственных расходов.

Для определения общего отклонения фактических прямых материальных затрат от их нормативной величины следует использовать формулу:

Общее отклонение = фактическое количество × × фактическую цену – нормативное количество × × нормативную цену

(5.1)

 

Общее отклонение материальных затрат может быть разложено на две части, а именно, вызванное:

а) изменением цены материалов,

б) изменением количества использованных материалов.

Отклонение по цене прямых материалов = (фактическая цена – нормативная цена) × × фактическое количество

 

(5.2)

 

 

Отклонение по использованию прямых материалов = (фактическое количество – нормативное количество) × × нормативная цена

(5.3)

 

 

Равенство должно быть справедливым, т.е.:

(5.1) = (5.2) + (5.3)

 

Для определения общего отклонения фактических прямых трудовых затрат от их нормативной величины следует:

Общее отклонение = фактические часы × фактическая ставка оплаты труда – нормативные часы × нормативная ставка

(5.4)

 

 

Для оценки выполнения плана руководству нужно знать какая величина отклонения вызвана изменением затрат рабочего времени, а какая - изменением ставок оплаты труда. Для этого общее отклонение распределяют на две части, вызванное:

отклонение по ставке оплаты труда = (фактическая ставка – нормативная ставка) × фактические часы

а) (5.5)

 

 

отклонение по производительности прямого труда = (фактические часы – нормативные часы) × нормативная ставка оплаты труда

б)

(5.6)

 

С

 

Справедливо равенство:

(5.4) = (5.5) + (5.6)

Важным является то, что в управлении по отклонениям, как правило, определяется менеджерами по закупкам, которые несут ответственность за отклонение по цене, супервизоры, ответственные за отклонение по использованию материалов. По другим отклонениям — руководители производственных подразделений, цеховые контроллеры.

Отклонение общепроизводственных расходов определяется более сложным путем, т.к. в этом случае трудно возложить ответственность за многие общепроизводственные расходы на конкретное лицо. Кроме того, отнесение ОПР на продукцию производится с использованием коэффициентов переменных и постоянных ОПР, расчет которых может быть субъективным. Схематично анализ отклонений общепроизводственных расходов представлено на рис. 11.

Фактическое отклонение ОПР

Гибкий бюджет в расчете на достигнутый уровень производства

Общие ОПР отнесенные на производимую продукцию

Контролируемое отклонение ОПР

Отклонение ОПР по объему

Разница составляет

Разница составляет

Общее отклонение ОПР

 

 

Рисунок 11. Анализ отклонений общепроизводственных расходов.