состав и порядок признания расходов, связанных с производством и реализацией
В ст. 253 НК РФ приведена группировка расходов, связанных с производством и реализацией, по двум признакам: 1) по целевому назначению расходов; 2) по экономическим элементам или по экономическому содержанию. Расходы, связанные с производством и реализацией (ст. 253 НК РФ), подразделяются по следующим при- знакам: • по составу: − расходы, связанные с изготовлением, хранением и доставкой и реализацией товаров (работ, услуг и имущественных прав); − расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и ино- го имущества, а также на поддержание их в исправном состоянии; − расходы на освоение природных ресурсов; − расходы на НИОКР; − расходы на обязательное и добровольное страхование; − прочие расходы, связанные с производством и реализацией. • по экономическому содержанию: − материальные расходы; − расходы на оплату труда; − сумма начисленной амортизации; − прочие расходы. Некоторые расходы на НИОКР с 1 января 2009 г. будут учитываться единовременно и с применением по- вышающего коэффициента 1,5 (абз. 5 п. 2 ст. 262 НК РФ). Кроме того, расходы, связанные с производством и реализацией, согласно ст. 318 НК РФ подразделяются
на:
− прямые; − косвенные. К прямым расходам относят: • материальные расходы (затраты на приобретение сырья и материалов, а также комплектующих); • расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров (работ, услуг); • сумма ЕСН, начисленного на оплату труда производственного персонала; • амортизация основных средств, которые используются при производстве товаров (работ, услуг). Все остальные расходы (кроме внереализационных) для целей налогообложения относят к косвенным. На прямые и косвенные расходы подразделяются в том случае, если налогоплательщик определяет доходы
и расходы по методу начисления.
3.2.1. Состав и учёт материальных расходов
В состав материальных расходов, принимаемых для целей налогообложения и установленных в ст. 254 НК РФ, входят затраты налогоплательщика на приобретение материально-производственных запасов (сырья, материалов, комплектующих, полуфабрикатов, топлива, воды, энергии), а также затраты на приобретение работ и услуг. Условием признания указанных затрат в качестве материальных расходов является их обоснованность. Материально-производственные запасы должны быть использованы только для тех целей, которые установле- ны в ст. 254 НК РФ, услуги и работы должны иметь производственный характер.
РАСХОДЫ НА ФОРМИРОВАНИЕ РЕЗЕРВОВ ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ В СООТВЕТСТВИИ С НАЛОГОВЫМ КОДЕКСОМ В соответствии с п. 1 ст. 266 Налогового кодекса, сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи:
в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена:
Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом (п.4 ст.266 НК РФ): 1. По сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней:
2. По сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно):
3. По сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней:
Обратите внимание: Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном 266 статьей НК РФ. В соответствии с п.2 ст.266 НК РФ, безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются долги перед налогоплательщиком, по которым:
При создании резерва по сомнительным долгам в налоговом учете, необходимо помнить, что в отличии от бухгалтерского учета, в налоговом на размер создаваемого резерва НК РФ введены некоторые ограничения. В соответствии с п. 4 ст. 266 Налогового кодекса РФ, сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со ст.249 Налогового кодекса. Соответственно, компания может самостоятельно установить любой размер процента от выручки, используемый для создания резерва по сомнительным долгам в НУ, не превышающий 10% и отразить это в своей учетной политике для целей налогового учета. Сумму выручки для расчета вышеназванного процента необходимо брать без НДС. Разъяснения Минфина по этому вопросу содержатся в Письме от 12.11.2009г. №03-03-06/1/745: «Согласно п. 1 ст. 249 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Пунктом 1 ст. 248 Кодекса установлено, что при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Таким образом, при создании резерва по сомнительным долгам выручка принимается без учета налогов, в том числе НДС .» Таким образом, в учете предприятия даже при создании резервов по сомнительным долгам для целей налогового учета, могут возникать временные и/или постоянные разницы в соответствии с ПБУ 18/02. Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению:
В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению:
В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению:
Если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с 266 статьей НК РФ, осуществляется:
При этом, данная норма распространяется только на те долги, на суммы которых создавался резерв и не относится к тем долгам, на которые резерв не создавался. Безнадежные долги, по которым резерв по сомнительным долгам не создавался, являются убытками, приравненными к внеареализационным расходам и учитываются:
Такой же позиции придерживается Минфин в своем Письме от 14.11.2011г. №03-03-06/1/750: «На основании пп. 2 п. 2 ст. 265 Кодекса в целях гл. 25 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва. Учитывая изложенное, если организация приняла решение о создании резерва по сомнительным долгам в отношении конкретной задолженности, возникшей в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, и отразила данное решение в своей учетной политике, то сумма безнадежной задолженности не может быть включена в состав внереализационных расходов без корректировки резерва по сомнительным долгам. В составе внереализационных расходов могут быть учтены только суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва. Если же резерв по сомнительным долгам в отношении указанной задолженности не создавался, то, по нашему мнению, данная сумма безнадежного долга учитывается непосредственно в составе внереализационных расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций.» При создании резерва по сомнительным долгам для целей налогообложения налогом на прибыль, его необходимо формировать с начала налогового периода исходя из требований ст.313 НК РФ*. *В соответствии с положениями ст.313 НК РФ, система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть:
Именно такой порядок создания резерва рекомендован Минфином в Письме от 20.06.2011г. №16-15/[email protected] (а так же в Письме от 21.10.2008г. №03-03-06/1/594): «Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета. Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах - не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства. При принятии решения о формировании резерва по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли в учетную политику должны быть внесены соответствующие изменения. Таким образом, формирование резерва по сомнительным долгам для целей налогообложения может быть осуществлено только с начала нового налогового периода. Данный вывод сделан в Письме Минфина России от 21.10.2008г. №03-03-06/1/594.»
|
