Порядок исчисления и уплаты налога
Налог на имущество организаций взимается в соответствии с главой 30 «Налог на имущество» НК РФ*. Он является региональным налогом и обязателен к уплате на территории того субъекта Российской Федерации, где принят соответствующий региональный закон. Налогоплательщики, а также конкретные элементы налогообложения, такие как объект налогообложения, налоговая база, налоговый (отчетный) период, предельный размер налоговой ставки и порядок исчисления налога, установлены непосредственно главой 30 НК РФ. Законодательные (представительные) органы власти субъекта РФ в законодательных актах должны определить только те элементы налога, право на установление которых им прямо предоставлено Кодексом:
Законодательные (представительные) органы государственной власти субъектов Российской Федерации вправе:
В соответствии со статьей 373 НК РФ плательщиками налога на имущество организаций признаются:
Российские организации являются плательщиками налога на имущество, если они имеют имущество, признаваемое объектом налогообложения. Иностранные организации признаются плательщиками налога на имущество с учетом положений международных договоров Российской Федерации, если они:
Статьей 386.1 НК РФ установлен порядок зачета сумм налога на имущество, уплаченных за пределами России. Согласно этой статье фактически уплаченные российской организацией за пределами территории России в соответствии с законодательством другого государства суммы налога на имущество в отношении имущества, принадлежащего российской организации и расположенного на территории этого государства, засчитываются при уплате налога в Российской Федерации. При этом размер засчитываемых сумм налога, выплаченных за пределами территории Российской Федерации, не может превышать размер суммы налога, подлежащего уплате этой организацией в России в отношении данного имущества. Право на зачет имеют российские организации, которые представили в налоговый орган следующие документы:
Перечисленные документы подаются вместе с налоговой декларацией за тот налоговый период, в котором был уплачен налог за пределами территории Российской Федерации. В соответствии с пунктом 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Что же относится к движимому и недвижимому имуществу? Согласно статье 130 Гражданского кодекса РФ к недвижимому имуществу относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства. Кроме того, к недвижимому имуществу относятся подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты. Под движимым имуществом подразумеваются вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги. Объектом налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, является движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств, и имущество, полученное по концессионному соглашению. В целях исчисления налога на имущество указанные иностранные организации обязаны обеспечить учет основных средств в соответствии с установленным в Российской Федерации порядком ведения бухгалтерского учета. Объектом налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признается находящееся на территории Российской Федерации недвижимое имущество, принадлежащее указанным организациям на праве собственности либо полученное по концессионному соглашению. Как сказано выше, не все движимое и недвижимое имущество является объектом налогообложения налогом на имущество организаций, а только учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Таким образом, для признания движимого и недвижимого имущества объектом налогообложения налогом на имущество организаций должны соблюдаться два условия:
Порядок ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации регламентируется Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми документами, действие которых распространяется на все организации, находящиеся на территории РФ, а в целях главы 30 НК РФ – и на иностранные организации, осуществляющие деятельность через свои представительства. Ведение бухгалтерского учета основных средств регулируется следующими нормативными документами:
Обратите внимание:в письме Минфина России от 08.06.2012 № 03-05-05-01/31 разъяснен порядок исчисления налога на имущество организаций по операциям с недвижимым имуществом. В письме отмечено, что момент принятия к бухгалтерскому учету объектов недвижимого имущества не зависит от факта передачи документов на государственную регистрацию права собственности. Он определяется датой подписания документов, подтверждающих факт получения объекта недвижимости и его готовность к использованию в хозяйственной деятельности организации. К таким документам относятся акт приема-передачи, разрешение на ввод, акт ввода в эксплуатацию и др. Аналогично организации, принимающей объект к бухгалтерскому учету, организация, передающая объект недвижимости, права собственности на который подлежат государственной регистрации, должна списать его с бухгалтерского учета в момент фактического выбытия, независимо от факта государственной регистрации прав собственности. Обратите внимание: доходные вложения в материальные ценности относятся к категории основных средств. На основании этого объекты основных средств, учтенные в составе доходных вложений в материальные ценности на счете 03, то есть объекты, приобретенные для сдачи в аренду и лизинг, являются объектом налогообложения по налогу на имущество организаций. Не относятся к объектам налогообложения согласно пункту 4 статьи 374 Кодекса следующие объекты основных средств:
В соответствии со статьей 375 НК РФ налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы основные средства включаются в расчет по их остаточной стоимости, сформированной в порядке, предусмотренном правилами ведения бухгалтерского учета и утвержденном в учетной политике организации. Остаточная стоимость основных средств определяется как разница между первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой начисленной амортизации. Если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого отчетного (налогового) периода. Начисление амортизации (определение величины износа) производится налогоплательщиком исходя из срока полезного использования, который определяется при постановке объекта на учет, а также исходя из способа начисления амортизации, выбранного организацией в соответствии с ПБУ 6/01. Способ начисления амортизации должен быть закреплен в учетной политике организации. Для определения срока полезного использования основных средств можно руководствоваться постановлением Совмина СССР от 22.10.90 № 1072 «О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР», которое в настоящее время не отменено. Для определения срока полезного использования по объектам основных средств, принятых к бухгалтерскому учету начиная с 1 января 2002 года, организация также может применять постановление Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы». В соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н, коммерческие организации имеют право не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) производить переоценку однородных групп объектов основных средств по документально подтвержденным рыночным ценам. При этом если организация один раз приняла решение о переоценке, то в дальнейшем переоценка должна проводиться регулярно по данной группе объектов. Согласно пункту 17 ПБУ 6/01 по объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начисляется. По ним производится начисление износа. Для некоммерческих организаций установлены особые правила начисления износа. Износ на забалансовом счете начисляется ежемесячно и исключительно линейным способом. Указанный порядок определения налоговой базы установлен для российских организаций и для иностранных организаций, осуществляющих деятельность на территории Российской Федерации через постоянные представительства, по имуществу, используемому ими в этой деятельности. Что касается объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельность на территории Российской Федерации через постоянные представительства, а также объектов недвижимого имущества, не относящихся к деятельности иностранных организаций в Российской Федерации через постоянные представительства, то налоговой базой по указанным объектам признается инвентаризационная стоимость объектов по данным органов технической инвентаризации. Порядок определения налоговой базы установлен статьей 376 НК РФ, при применении которой необходимо учитывать, что налоговая база по налогу на имущество организаций определяется российской организацией отдельно в отношении имущества, расположенного по месту нахождения:
Таким образом, налоговая база по недвижимому имуществу определяется по месту его фактического нахождения. Порядок включения в налоговую базу движимого имущества, признаваемого объектом налогообложения, зависит от предусмотренного учетной политикой организации порядка отражения его стоимости на балансе (организации или обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс). Признаваемое объектами основных средств движимое имущество обособленных подразделений, не имеющих отдельного баланса, включается в налоговую базу по месту нахождения организации (в случае нахождения указанного имущества на балансе организации) либо по месту нахождения обособленных подразделений, имеющих отдельный баланс, если указанное имущество учитывается на их балансе. В соответствии со статьей 376 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиками самостоятельно в следующем порядке. По итогам отчетного периода налогоплательщики рассчитывают среднюю стоимость имущества и исходя из этой средней стоимости исчисляют авансовый платеж по налогу. По окончании налогового периода должна быть рассчитана среднегодовая стоимость имущества, которая будет базой для исчисления суммы налога за год. Средняя стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за отчетный период определяется путем деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число следующего за отчетным периодом месяца, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу. Среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется путем деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу. Налоговая база в отношении каждого объекта недвижимого имущества иностранных организаций, указанного в пункте 2 статьи 375 НК РФ, принимается равной инвентаризационной стоимости этого имущества по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Налоговая база в отношении недвижимого имущества, имеющего одновременно место нахождения в разных субъектах Российской Федерации либо в субъекте Российской Федерации и территориальном море Российской Федерации (на континентальном шельфе Российской Федерации или в исключительной экономической зоне Российской Федерации), определяется при исчислении налога в соответствующем субъекте Российской Федерации исходя из доли балансовой стоимости имущества, находящегося на территории соответствующего субъекта Российской Федерации (на континентальном шельфе Российской Федерации или в исключительной экономической зоне Российской Федерации). При этом доля балансовой стоимости объекта недвижимого имущества на территории соответствующего субъекта Российской Федерации определяется организацией самостоятельно и закрепляется в учетной политике организации. Налоговая база в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, а также в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций, не относящихся к их деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, определяется отдельно и принимается при исчислении налога в соответствующем субъекте Российской Федерации в части, пропорциональной доле инвентаризационной стоимости объекта недвижимого имущества на территории соответствующего субъекта Российской Федерации. Доля инвентаризационной стоимости недвижимого имущества иностранной организации, приходящаяся на территорию соответствующего субъекта Российской Федерации (территориального моря, континентального шельфа Российской Федерации или исключительной экономической зоны Российской Федерации), также определяется налогоплательщиками самостоятельно. В соответствии с пунктом 2 статьи 55 НК РФ, если организация была создана после начала календарного года, первым налоговым периодом для нее является период времени со дня ее образования до конца данного года. При этом днем создания организации признается день ее государственной регистрации. То есть, учитывая вышесказанное, первым налоговым периодом по налогу на имущество для вновь созданных организаций будет период времени с даты государственной регистрации до конца данного года. При расчете средней (среднегодовой) стоимости имущества в данном случае следует учитывать, что главой 30 НК РФ не предусмотрен особый порядок определения средней (среднегодовой) стоимости имущества такими организациями. По ним применяется общий порядок, предусмотренный пунктом 4 статьи 376 НК РФ. Это значит, что, например, при составлении расчета по авансовым платежам за отчетный период (I квартал) средняя стоимость имущества определяется как частное от деления на 4 суммы остаточной стоимости имущества по состоянию на 1 января и каждое 1-е число всех остальных месяцев отчетного периода. При этом стоимость имущества на 1-е число месяцев до момента создания организации признается равной нулю. Пример ООО «Салют» было создано в январе 2013 года. При составлении расчета по авансовому платежу за I квартал 2013 года средняя стоимость имущества организации определяется как частное от деления на 4 суммы остаточной стоимости имущества на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля 2013 года. При этом стоимость имущества на 1 января 2013 года принимается равной нулю. В аналогичном порядке должны быть рассчитаны средняя (среднегодовая) стоимость и сумма налога в случае ликвидации организации до конца календарного года. Налог рассчитывается по ставкам, которые устанавливаются законами субъектов РФ. Они не могут превышать максимальную ставку, предусмотренную в Налоговом кодексе, – 2,2%. При этом статьей 380 НК РФ регионам дано право устанавливать дифференцированные налоговые ставки в зависимости от категорий налогоплательщиков (например, руководствуясь отраслевым признаком) и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения. Дифференцированные налоговые ставки могут устанавливаться, например, в отношении отдельных видов основных средств (видов движимого и недвижимого имущества). Положения, установленные главой 30 НК РФ, являются положениями прямого действия. Поэтому обязательны при взимании налога на имущество организаций на территории соответствующего субъекта Российской Федерации. Это значит, что льготы по налогу, предусмотренные статьей 381 Кодекса, должны применяться на территории всех субъектов Российской Федерации в порядке, установленном Кодексом, вне зависимости от их упоминания в законах субъектов Российской Федерации. Помимо названных льгот, субъекты РФ могут на своих территориях вводить дополнительные льготы и определять основания для их использования (п. 2 ст. 372 НК РФ). При расчете средней (среднегодовой) стоимости льготируемого имущества организации учитывают подлежащее освобождению от налога имущество по состоянию на 1-е число месяца, следующего за месяцем возникновения права на льготу по данному имуществу (месяцем постановки на учет подлежащего освобождению имущества). Если в течение налогового периода организация теряет право на льготу по налогу, то при расчете средней (среднегодовой) стоимости не облагаемого налогом имущества за отчетный (налоговый) период это имущество исключается из состава льготируемого с 1-го числа месяца, следующего за утратой права на льготу по налогу. Начисленные авансовые платежи по налогу в течение налогового периода подлежат уплате в бюджет по срокам, которые установлены законами субъектов Российской Федерации о налоге на имущество организаций. При этом законом субъекта РФ может быть предусмотрено, что авансовые платежи в течение налогового периода не уплачиваются. Такое положение закрепляется законом субъекта РФ как в отношении всех налогоплательщиков, так и для их отдельных категорий. Сумма авансового платежа, подлежащая уплате за отчетный период, рассчитывается следующим образом. Нужно среднюю стоимость имущества, исчисленную за отчетный период, умножить на ставку налога и разделить на 4. Сумма авансового платежа по объектам недвижимого имущества иностранных организаций, налоговой базой по которым признается инвентаризационная стоимость, определяется следующим образом. Нужно инвентаризационную стоимость объекта по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом, умножить на ставку налога и разделить на 4. Если в течение отчетного (налогового) периода у налогоплательщика возникает (прекращается) право собственности на объект недвижимого имущества иностранных организаций, указанный в пункте 2 статьи 375 НК РФ, то сумма авансового платежа по налогу (налога) по данному объекту недвижимого имущества рассчитывается с учетом коэффициента, который определяется путем деления числа полных месяцев, в течение которых данный объект недвижимого имущества находился в собственности налогоплательщика, к числу месяцев в отчетном (налоговом) периоде, если иное не предусмотрено статьей 382 НК РФ. По окончании налогового периода в срок, установленный законом субъекта РФ, налогоплательщики уплачивают сумму налога, исчисляемую как разница между начисленной суммой налога за налоговый период и суммой начисленных авансовых платежей в течение налогового периода. Обязанности российской организации в отношении имущества, находящегося на ее балансе, по уплате налога в бюджет могут быть выполнены в следующем порядке:
________________________
|
