Налогоплательщики и другие участники налоговых правоотношений

Облик налогоплательщика. Главным признаком налогоплательщиков, отличающим их от всех иных лиц, является наличие у них обязанности уплачивать налоги и сборы (эта обязанность возникает при наличии объек­тов налогообложения). Выступать обязанными лицами по уплате налогов могут организации и физические лица. Филиалы и другие обособленные подразделения россий­ских организаций исполняют обязанность этих органи­заций по уплате налогов и сборов по месту своего нахож­дения. При этом обязанным лицом по уплате налогов и сборов остается само юридическое лицо (его головная ор­ганизация).

Важной характеристикой налогоплательщика является наличие взаимозависимости лиц. Взаимозависимыми ли­цами признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

.одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов (например, основ­ное, дочерние и зависимые АО);

.одно физическое лицо подчиняется другому физичес­кому лицу по должностному положению (например, дирек­тор предприятия и его заместитель);

.лица состоят в соответствии с семейным законода­тельством РФ в брачных отношениях, отношениях родства (родители, дети, внуки и пр.) или свойства (теща, свекор и пр.), усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (ра­бот, услуг).

Единственным правовым последствием признания лиц взаимозависимыми является то, что налоговые органы вправе контролировать правильность применения цен по сделкам между ними для целей налогообложения (ст. 40 Налогового кодекса). Во всех остальных случаях какая-ли­бо «взаимозависимость» значения иметь не может. Поня­тие взаимозависимых лиц введено исключительно для то­го, чтобы воспрепятствовать уменьшению налогооблагаемой базы путем занижения реальных экономических ре­зультатов деятельности лиц, совершающих между собой те или иные сделки или операции.

Права и обязанности налогоплательщика. Права налогоплательщика устанавливаются Налоговым кодексом РФ и другими актами законодательства о налогах и сборах (например, постановлением городской думы). В соответст­вии с Налоговым кодексом налогоплательщик, в частнос­ти, имеет право:

.получать в налоговых органах по месту учета бесплат­ную информацию о действующих налогах (сборах), законо­дательных и иных нормативных актах, регулирующих по­рядок и условия их уплаты;

.получать от налоговых органов и других уполномочен­ных государственных органов письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах;

.использовать налоговые льготы в установленном по­рядке при наличии оснований;

.получать отсрочку, рассрочку, налоговый кредит или инвестиционный налоговый кредит в порядке и на услови­ях, предусмотренных Налоговым кодексом;

.на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов;

.представлять свои интересы в налоговых правоотно­шениях лично либо через своего представителя;

.присутствовать при проведении выездной налоговой проверки;

.не выполнять неправомерные акты и требования на­логовых органов и их должностных лиц, не соответствую­щие Налоговому кодексу или иным федеральным законам;

.обжаловать в установленном порядке решения налого­вых органов и действия (бездействие) их должностных лиц;

.требовать соблюдения налоговой тайны.

Остановимся более подробно на отдельных правах налогоплательщиков.

Прежде всего следует отметить, что Налоговый кодекс гарантирует административную и судебную защиту прав и законных интересов налогоплательщиков. Права налого­плательщиков обеспечиваются также соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов. От­каз налогового органа разъяснить порядок применения за­конодательства о налогах и сборах может быть обжалован в суд в порядке, предусмотренном главой 19 Налогового кодекса. При подаче жалобы от имени гражданина долж­ны соблюдаться гарантии, установленные Законом РФ от 27 апреля 1993 года «Об обжаловании в суд действий и ре­шений, нарушающих права и свободы граждан». В случае отказа в разъяснении либо неверного разъяснения налого­плательщик вправе требовать в установленном граждан­ским законодательством порядке возмещения убытков в полном объеме (ст. 21 Налогового кодекса). Кроме того, в соответствии со ст. 111 Налогового кодекса, если неверное разъяснение налогового органа повлекло нарушение нало­гоплательщиком налогового законодательства, вина нало­гоплательщика в совершении налогового правонарушения исключается и, соответственно, отсутствуют основания для привлечения его к ответственности.

Особого внимания требует право налогоплательщиков не выполнять неправомерные акты и требования налого­вых органов и их должностных лиц. Каждое решение на­логоплательщика об неисполнении актов и требований на­логовых органов должно быть обоснованным, так как от­каз от исполнения скорее всего вызовет спор между нало­говым органом и налогоплательщиком, и налогоплатель­щику следует быть готовым доказывать неправомерность предъявленных ему актов и требований в суде.

Налогоплательщик, в частности, обязан:

.уплачивать законно установленные налоги;

.встать на учет в налоговых органах, если такая обя­занность предусмотрена Налоговым кодексом;

.вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязан­ность предусмотрена законодательством о налогах и сборах;

.представлять в налоговый орган по месту учета в ус­тановленном порядке налоговые декларации по тем нало­гам, которые он обязан уплачивать, а также бухгалтерскую отчетность;

.представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом, до­кументы, необходимые для исчисления и уплаты налогов;

.в течение четырех лет обеспечивать сохранность дан­ных бухгалтерского учета и других документов, необходи­мых для исчисления и уплаты налогов, а также докумен­тов, подтверждающих полученные доходы (для организа­ций — также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги.

Следует иметь в виду, что в силу ст. 17 Федерального закона «О бухгалтерском учете» организации обязаны хра­нить первичные учетные документы, регистры бухгалтер­ского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организа­ции государственного архивного дела, но не менее пяти лет. Таким образом, несмотря на то, что Налоговый ко­декс обязывает налогоплательщика обеспечивать сохран­ность данных бухгалтерского учета в течение четырех лет, срок хранения бухгалтерских документов не может быть менее пяти лет. Другие документы, необходимые для ис­числения и уплаты налогов, а также документы, под­тверждающие полученные доходы (для организаций — также произведенные расходы) и уплаченные (удержан­ные) налоги, должны храниться налогоплательщиками (как организациями, так и физическими лицами) не ме­нее четырех лет.

Налоговым кодексом предусмотрена также обязанность организаций и индивидуальных предпринимателей пред­ставлять в налоговые органы по месту учета в строго уста­новленные сроки дополнительные сведения, связанные с их деятельностью:

.об открытии или закрытии счетов (в десятидневный срок);

.обо всех случаях участия в российских и иностран­ных организациях (не позднее месяца со дня начала тако­го участия);

.обо всех обособленных подразделениях (филиалах и представительствах), созданных на территории Российской Федерации (не позднее месяца);

.об объявлении несостоятельности (банкротства), о ликвидации или реорганизации (не позднее трех дней со дня принятия такого решения);

.об изменении своего места нахождения или места жи­тельства (не позднее десяти дней).

Поскольку в соответствии с п. 3 ст. 55 Гражданского кодекса РФ представительства и филиалы должны быть указаны в учредительных документах создавшего их юри­дического лица, срок для уведомления налоговых органов начинает течь с момента внесения соответствующих изме­нений и дополнений в учредительные документы.

Обязанность организаций и физических лиц сообщать об изменении места нахождения (жительства) установлена в целях осуществления оперативного налогового контроля.

Налоговые агенты. Налоговыми агентами призна­ются лица, на которых в соответствии с Налоговым ко­дексом возложены обязанности по исчислению, удержа­нию у налогоплательщика и перечислению в соответст­вующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Они име­ют те же права, что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом.

Главная обязанность налогового агента — правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачи­ваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. В случае отсутствия у налогового агента возможности удержать у налогоплательщика налог обязанности у первого по пере­числению налога не возникает, но появляется обязанность сообщить в месячный срок в налоговый орган о неудер­жанных суммах налогов.

Сборщики налогов и (или) сборов. Сборщиками на­логов являются лица, осуществляющие прием от налого­плательщиков или плательщиков сборов средств в упла­ту налогов или сборов и перечисление их в бюджет. Сбор­щиками налогов могут быть государственные органы, ор­ганы местного самоуправления и другие уполномоченные органы и должностные лица. Например, к сборщикам на­логов относятся сельские и поселковые органы местного самоуправления (ст. 58 НК). Сборщики налогов не обяза­ны и не вправе требовать от налогоплательщиков и налоговых агентов уплаты налога, то есть по отношению к дан­ным лицам сборщики налогов должны быть нейтральны.

Налоговое представительство. Налогоплательщик может участвовать в налоговых правоотношениях как лич­но, так и через законного или уполномоченного представи­теля, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом. На­личие представителя не исключает возможности личного участия налогоплательщика при использовании своих на­логовых прав и исполнении своих налоговых обязанностей.

Налоговый кодекс, установив право налогоплательщика на представительство, не раскрывает само его понятие. Ис­ходя из возможностей применения аналогии права (ст. 182 ГК РФ), можно определить налоговое представительство следующим образом: действия, совершенные одним лицом (налоговым представителем) от имени другого лица (на­логоплательщика) в силу полномочия, основанного на до­веренности, указании закона либо акте компетентного государственного органа или органа местного самоуправ­ления, непосредственно создают, изменяют и прекраща­ют налоговые права и обязанности налогоплательщика.

Для организаций-плательщиков налоговое законодатель­ство предусматривает два вида законного налогового пред­ставительства: представительство в силу закрепления статуса представителя в учредительных документах ор­ганизации и представительство на основании закона.

Налоговое представительство на основании закона воз­можно на государственных и муниципальных предприяти­ях, в государственных учреждениях, то есть на предприя­тиях, собственником которых является государство. Для осуществления такого представительства необходимо, что­бы налоговый представитель организации-налогоплатель­щика был указан в качестве такового в акте соответствую­щего высшего представительного органа государства, субъ­екта государства или органа местного самоуправления.

В соответствии с гражданским законодательством закон­ными представителями физического лица являются роди­тели несовершеннолетних детей, усыновители (удочерители) несовершеннолетних детей, опекуны физических лиц.

Любые действия (бездействие) законных представите­лей организации-налогоплательщика признаются действи­ями (бездействием) представляемой организации, то есть как в случае, если бы организация сама лично осуществ­ляла данные действия (бездействие). Так, вручение под расписку требования об уплате налога и сбора может быть осу­ществлено налоговым органом не только руководителю ор­ганизации, но и законному или уполномоченному предста­вителю (ст. 69 НК). Если указанные лица уклоняются от получения требования, должностными лицами налогового органа составляется соответствующий акт, дата составле­ния которого признается датой направления требования.

При осуществлении ареста имущества налогоплатель­щика налоговый орган не вправе отказать его законному и (или) уполномоченному представителю присутствовать при аресте (ст. 77 НК). Аналогичные права имеет налоговый представитель и при проведении осмотра (ст. 92 НК), при подготовке объяснений и возражений на акт проверки (ст. 100 НК), а также при получении копии решения налогово­го органа о применении финансовых санкций (ст. 101 НК).

Следует иметь в виду, что статья 106 НК определяет на­логовое правонарушение как противоправное деяние, со­вершенное не только налогоплательщиком, но и его пред­ставителями. В частности, согласно ст. 119 кодекса, при нарушении срока представления налоговой декларации или иных документов налогоплательщик несет ответствен­ность даже в том случае, когда такое нарушение допущено его законным представителем.

Уполномоченным представителем налогоплательщи­ка признается физическое или юридическое лицо, уполно­моченное налогоплательщиком представлять его интере­сы в отношениях с налоговыми органами, иными участ­никами отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах (налоговыми агентами, сборщиками на­логов и т. д.). Уполномоченный представитель налогопла­тельщика осуществляет свои полномочия на основе дове­ренности (если налогоплательщик — физическое лицо, то доверенность должна быть нотариально удостоверенной).

Уполномоченное налоговое представительство может быть как возмездным, так и безвозмездным, в зависимос­ти от того, к какому соглашению придут стороны — нало­гоплательщик и его представитель.

Представление интересов налогоплательщиков в арбит­ражном суде и суде общей юрисдикции Налоговым кодек­сом не регламентируется, и правила о налоговом предста­вительстве на судебное представительство не распростра­няются. В данном случае необходимо руководствоваться главой 5 АПК РФ и главой 5 ГПК РФ.