Товарно-материальные ценности

В эту категорию объектов учета включаются ТМЦ разного рода, их учет, за некоторым исключением, не вызывает у компаний особых трудностей.

Ценности на складе. Материальные ценности, приобретаемые для даль­нейшей продажи без дополнительной переработки. В целях контроля над ликвидностью счет «Ценности на складе» может делиться на несколько субсчетов. Так, можно выделять субсчета для ценностей, обремененных банками, покупателями, поставщиками, необремененных ценностей.

Ценности в пути. Материальные ценности, приобретаемые для дальней­шей продажи без дополнительной переработки, которые не доставлены на центральный склад на отчетную дату (в том числе и те, право собственности на которые уже перешло к компании).

Сырье и материалы. Материальные ценности, приобретаемые для даль­нейшей переработки и меняющие в результате этой переработки свою ве­щественную структуру. Для целей контроля над расходованием сырья и материалов их учет ведется в разрезе всей номенклатуры на отдельных аналитических счетах.

Готовая продукция. Учет данной статьи вызывает определенные труд­ности, что связано прежде всего с необходимостью оценки запасов. Мы остановимся на этом более детально.

Для оценки стоимости запасов с целью отражения в балансе существует несколько вариантов, в частности, их можно оценивать по цене приобрете­ния, по себестоимости, по наименьшей из двух величин: себестоимости или возможной чистой стоимости реализации. В последнем случае все товары, себестоимость которых ниже, чем возможная чистая стоимость реализа­ции, учитываются по себестоимости, в обратной ситуации (например, в силу морального устаревания продукции или физического повреждения) -по возможной чистой цене реализации (МФСО (IAS) 2 «Запасы»¹)-

Понятно, что оценка запасов по цене приобретения - наиболее легкий с точки зрения учета способ. Однако он же дает наиболее искаженную картину при определении рентабельности продаж.

Оценка запасов по себестоимости (включает все затраты, связанные с приобретением, обработкой, доведением запасов до необходимого со­стояния) несколько затруднена необходимостью распределения затрат. Например, затраты на обработку ценностей включают прямые затраты на оплату труда производственных рабочих, распределяемые постоян­ные накладные затраты (такие как амортизация и затраты на техническое обслуживание), а также переменные накладные затраты (например, на вспомогательные материалы и оплату труда).

Напомним, что постоянные накладные затраты - это косвенные затраты, величина которых остается относительно неизменной при изменении объема производства, в то время как переменные накладные затраты находятся в строгой, практически прямой зависимости от объема производства.

Итак, необходимо выработать систему распределения затрат. Могу вас заверить, что любая логичная система распределения затрат не является единственно правильной. Всегда найдется другой финансист, который раскритикует вашу систему как недостаточно корректную и достоверную. Поэтому систему распределения затрат необходимо закрепить в учетной политике и строго ей следовать, аргументируя это тем, что в данной ком­пании придерживаются именно такого способа. Это важно, поскольку в зависимости от оценки товарных запасов измеряется себестоимость реализованных товаров, соответствующая выручке от продажи.

Более того, в «репертуаре» финансиста есть несколько вариантов спи­сания материальных запасов при определении себестоимости: по средним ценам, по цене последней (LIFO) или первой (FIFO) партии поступления. Какой вариант выбрать?

Необходимо понимать, если темпы инфляции высокие, а компания ис­пользует метод LIFO, то стоимость запасов (остатков) товарно-матери­альных ценностей окажется заниженной, а себестоимость реализованных ценностей завышенной, и, следовательно, сумма прибыли будет преумень­шена (не случайно МСФО (IAS) 2 не предусматривает применения данного метода). Если в аналогичных условиях применяется метод FIFO, стоимость запасов (остатков) товарно-материальных ценностей будет завышенной, а себестоимость реализованных ценностей заниженной, следовательно, сумма прибыли окажется преувеличенной.

Можно сделать вывод о том, что между движением запасов в стоимост­ном и натуральном выражении нет прямой связи. Например, применение LIFO означает скрытое увеличение стоимостного выражения товарной массы, при этом возможно сокращение этой массы в натуральном вы­ражении. Суть методов LIFO и FIFO состоит не в оценке запасов, а в со­поставлении текущих затрат на проданные в течение отчетного периода товары с полученной выручкой. Таким образом, выбор учетного метода во многом предопределяет финансовый результат компании.