Центры ответственности как объекты конроллинга

Эффективное функционирование системы бюджетного планирования и контроля сопряжено с учетом по центрам ответственности. Понятие центров ответственности (наряду с затратами) является важнейшим объектом системы контроллинга. Идея об учете по центрам ответственности возникла из необходимости улучшения внутрифирменного управления. Учет по центрам ответственности — система отражения, обработки, контроля плановой и фактической информации на входе и выходе центра ответственности. Учет по центрам ответственности означает, что процедуры финансового контроля должны быть построены таким образом, чтобы отражать структуру распределения ответственности между руководителями.

Центр ответственности — это сегмент внутри предприятия, во главе которого стоит ответственное лицо, принимающее решения. Выделение центров ответственности помогает лучше контролировать затраты, своевременно выявлять источники и места их возникновения, оптимизировать соотношение между затратами и выпуском. Центры ответственности в зависимости от его вида мо гут быть представлены цехами, структурными подразделениями предприятия или предприятием в составе компании.

В общем виде система учета по центрам ответственности характеризуется следующими особенностями:

1. Организация делится на центры ответственности следующих типов:

• центры затрат (регистрируют и сопоставляют бюджетные и фактические затраты);

• центры выручки (регистрируют и сопоставляют бюджетную и фактическую выручку);

• центры прибыли (регистрируют и сопоставляют бюджетные и фактические затраты, выручку и прибыль);

• центры инвестирования (регистрируют и сопоставляют бюджетные и фактические затраты, выручку и капитальные вложения).

Все типы могут существовать одновременно в рамках одной организации.

2. Каждый менеджер для управления своим центром ответственности и участия в разработке его бюджета наделяется определенными полномочиями и ответственностью.

Ответственность в данном случае означает, что руководитель подразделения не только контролирует, но и может влиять на пара метр, за который он отвечает. Скажем, если он отвечает за валовую прибыль, то имеет возможность «играть» ценой товара в конкретных условиях с целью получения оптимального общего результата. Если он отвечает за затраты, то может влиять на их уровень, как правило, по всей нижележащей цепочке подразделений или хотя бы «в зоне основных затрата. Например, руководитель отдела продаж может отвечать за затраты только в том случае, если имеет возможность оперативно влиять на формирование производственной себестоимости (участвовать в принятии решений, связанных с производственной себестоимостью), чего на практике, как правило, не бывает. Кстати, для решения именно этой проблемы в мировой практике часто используются отделы маркетинга, позволяющие рассматривать в едином центре ответственности производственные затраты и доходы от продаж.

З. С определенной периодичностью составляются контрольные отчеты, сопоставляющие бюджетные и фактические показатели каждого центра ответственности, которые передаются по ступеням организационной иерархии.

Учет по центрам ответственности преследует двойственную цель. С одной стороны, он способствует совершенствованию планирования, контроля и принятия решений путем делегирования линейным руководителям этих функций наряду с ответственностью за финансовые последствия своих решений; с другой стороны, вовлечение менеджеров в процессы планирования, контроля и принятия решений создает условия, при которых отдельные руководители не будут действовать вопреки интересам организации и ее целям (т.е. уменьшает возможность принятия дисфункциональных решений).

Основным понятием системы центров ответственности является понятие центра затрат (рис. 10.2).

Центр затрат — это подразделение, руководитель которого отвечает только за затраты, находящиеся под его контролем.

Центр затрат — организационная единица, где целесообразно накапливать информацию об издержках на приобретение активов (входящие затраты) и расходах (затраты на выходе). Чаще всего в качестве центров затрат выступают структурные подразделения низшего уровня бригада, производственный участок, цех. Важнейшей характерной чертой системы учета затрат по центрам ответственности является то, что эффективность работы каждого от-, дельного руководителя оценивается по достигнутым результатам на том участке, за который он отвечает. Например, начальник цеха не может устанавливать оклад директора предприятия, и поэтому часть связанных с этим издержек на его цех не относят.

Считается, что центры затрат — самое мелкое подразделение, а остальные центры ответственности состоят из центров затрат. Разделяют центры регулируемых затрат и центры частично регулируемых (произвольных) затрат; таким образом определяется, за какие затраты центр несет ответственность. Группировка затрат по при знаку «регулируемые / произвольные» дает возможность распределить ответственность за управление затратами центра по управленческой вертикали.

На практике часто встречается ситуация, когда руководитель центра имеет возможность контролировать только часть затрат своего подразделения. другие затраты, например ремонтные услуги по плану и сметам централизованной службы, вне его контроля. При разнесении затрат по управленческой вертикали руководитель центра затрат отвечает за управление затратами только определенного вида, при этом ответственность за затраты получается адресная, привязывается к конкретному лицу, и вероятность того, что за какие-то затраты никто не отвечает, практически исчезает. данный подход стимулирует ресурсосбережение на предприятии. При этом сама экономия может быть однозначно соотнесена с действиями конкретных лиц.

Примером центра регулируемых затрат может служить цех основного производства, а центра произвольных затрат — конструкторское бюро.

Центр выручки (доходов) — это структурное подразделение, руководитель которого отвечает за организацию и уровень продаж, за поступления от реализации (доходы) и расходы, связанные с реализацией. Обычно центром выручки признается отдел сбыта, торговый филиал или аналогичное организационное образование.

Центр прибыли — это подразделение, руководитель которого отвечает как за затраты, так и за прибыли, например, одиночное предприятие в составе крупного объединения. Центр прибыли может состоять из нескольких центров затрат (в виде цехов и подразделений). деление предприятия по центрам прибыли целесообразно применять при дивизиональной организационной структуре компании, когда каждый дивизион рассматривается как отдельный центр прибыли. Каждый дивизион при этом является самостоятельным: имеет свой аппарат управления, обладает свободой в принятии решений относительно того, что и как производить, как продвигать свою продукцию на рынке, каких привлекать поставщиков, как решать другие вопросы, связанные с функционированием и развитием своего бизнеса. Все вопросы, связанные с управлением бизнесом, делегированы на уровень дивизионов. Цен тральная штаб-квартира компании осуществляет общий контроль стратегии и финансовых потоков.

Центр инвестирования — это подразделение предприятия, в рамках которого руководитель обычно ответственен за поступления от реализации и расходы, но, кроме того, несет ответстве ность за принятие решений по капиталовложениям и, таким образом, может влиять на размер инвестиций. Если центр прибыли осуществляет инвестиционную программу, то он автоматически рассматривается как центр инвестиций. Например, структурные подразделения по разработке и внедрению новой продукции, службы, осуществляющие техническое перевооружение предприятия, и т.п. — все они являются центрами инвестиций.

Однако на практике не ограничиваются вышеобозначенной типизацией центров ответственности. Наиболее распространенные принципы выделения центров ответственности на предприятии — это функциональный, территориальный.

По функциональному принципу выделяют следующие центры ответственности:

• обслуживающие;

• материальные;

• производственные;

• управленческие;

• сбытовые.

Обслуживающие центры ответственности оказывают услуги другим центрам ответственности внутри предприятия, напри мер, рабочая столовая. Обслуживающие центры ответственности — это всегда вспомогательные центры.

Материальные центры ответственности служат для хранения и заготовки материалов. Примером таких центров могут служить склады, отдел материально-технического снабжения. Обычно за траты материальных центров ответственности можно отнести на конкретный вид продукции. Сами центры могут быть как основными, так и вспомогательными.

Производственные центры ответственности — это подразделения основного и вспомогательного производства. Затраты подразделений основного производства, как правило, можно отнести на конкретный вид продукции. Затраты вспомогательных производственных центров включаются в себестоимость продукции опосредованно, через основные виды продукции.

К управленческим центрам ответственности можно отнести юридический отдел, бухгалтерию и т.п. Затраты этих центров не посредственно не связаны с конкретными видами продукции, их распределяют по видам продукции пропорционально выбранной базе.

Сбытовые центры ответственности связаны с реализацией продукции, К ним относятся, например, отдел маркетинга, отдел сбыта. Это основные центры ответственности, а их затраты можно со- отнести с конкретным видом продукции.

деление центров ответственности по функциональному принципу обычно дополняется делением по территориальному принципу, реализация которого возможна в двух вариантах.

П е р в ы й в а р и а н т. В рамках одного центра ответственности объединены несколько функций. Примером такого варианта являются представительства какого-либо предприятия, расположенные в разных регионах. Каждое такое представительство осуществляет несколько функций, занимаясь маркетингом, рекламой, реализацией продукции или услуг. Поскольку представительства небольшие, то дробить их на более мелкие центры ответственности по функциональному принципу нецелесообразно. Кроме того, ответственным за реализацию сразу нескольких функций в подобном представительстве может быть один человек. Поэтому каждое представительство рассматривается как единый центр ответственности, который объединяет сразу несколько функций.

В т о р о й в а р и а н т. Одно функциональное направление деятельности подразделяется на несколько центров ответственности. Применение данного варианта целесообразно в том случае, когда предприятие имеет несколько подразделений, выполняющих одну и ту же функцию, но территориально данные под разделения разобщены. Например, предприятие имеет склады в разных районах города или региона. Все склады выполняют одну функцию, но учет затрат целесообразно вести по каждому складу отдельно.

Выбор способа деления предприятия на центры ответственности определяется спецификой конкретной ситуации, особенностями организации деятельности предприятия, при этом необходимо учитывать следующие требования:

• в каждом центре должен быть ответственный;

• в каждом центре затрат должны быть показатель для измерения объема деятельности и база для распределения расходов;

• желательно, чтобы для любого вида затрат предприятия существовал такой центр, для которого данные затраты являются прямыми;

• на центры затрат желательно относить только прямые затраты (непосредственно связанные с его работой), а распределение общехозяйственных затрат не учитывать.

Учет и анализ по центрам ответственности — это система, которая измеряет (оценивает) соответствие достигнутых результатов за планированным по каждому подразделению (центру ответственности), которое является самостоятельным объектом бюджетного (планового) процесса и отвечает за исполнение перечня бюджетных показателей, определяемых центральным аппаратом управления при разработке сводного плана (бюджета) предприятия на предстоящий бюджетный период. Благодаря спецификации делегирования полномочий подразделению, собственно и определяющих его статус как центра ответственности, любые отклонения от плановых показателей фиксируются не только по месту возникновения, но и по ответственному лицу (подразделению). Концепция учета-анализа по центрам ответственности предусматривает применение к различным подразделениям предприятия различных целевых функций, которые наиболее эффективно стимулируют данные подразделения в хозяйственной деятельности предприятия. Собственно, эффективная система материального стимулирования на предприятии становится возможной благодаря учету по центрам ответственности, который позволяет количественно сопоставлять и оценивать вклад различных подразделений в изменение конечных финансовых результатов предприятия.

Различные подразделения (центры ответственности) на пред приятии различаются по своей «степени свободы», т.е. по полномочиям руководителей структурных подразделений в своей оперативной работе. Так, начальник производственного цеха, как правило, имеет право самостоятельно определять величину и структуру удельных затрат по выпуску тех или иных видов продукции, в то время как сама структура и величина выпуска устанавливаются и жестко контролируются аппаратом управления в лице планово экономического управления (ПЭУ). Если же цех переводится на хозрасчет (это бывает в тех случаях, когда функции цеха полностью охватывают весь производственный цикл по тому или иному виду продукции), то полномочия руководителя существенно расширяются. Он получает право в определенных пределах самостоятельно устанавливать объемы выпуска, а оценочным показателем деятельности цеха уже будет не уровень удельных затрат, а расчетная при быль, определяемая как разница расчетной выручки по выпущен- ной продукции и величины фактической себестоимости выпуска.

Следует заметить, что управление по центрам ответственности осуществляется преимущественно на крупных предприятиях. Деление предприятия на центры ответственности позволяет:

• использовать специфические методы управления затратами с учетом особенностей деятельности каждого подразделения предприятия;

• увязать управление затратами с организационной структурой предприятия;

• децентрализовать управление затратами, осуществляя его на всех уровнях управления;

• установить ответственных за возникновение затрат, выручки, прибыли.